Bill to tax visitors to Manuel Antonio National ParkProyecto de ley de impuesto a visitantes del Parque Nacional Manuel Antonio

Legal Opinion : 102 - J of 09/09/2019 September 9, 2019 OJ-102-2019 Mr. Leonardo Alberto Salmerón Castillo Economic Affairs Committee Legislative Assembly Dear Sir:

With the approval of the Attorney General of the Republic, I refer to your email dated November 21, 2018, through which you request a technical legal opinion in relation to the Bill called “Ley para crear un aporte de los visitantes al Parque Recreativo Nacional Manuel Antonio a favor de la Municipalidad de Quepos” which is under legislative file N° 21000.

Before responding to the inquiry, it should be noted that in accordance with Article 4 of the Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República (Law N°6825 of September 27, 1982, and its amendments), only Public Administration bodies, through their heads, may request the technical legal opinion of the Procuraduría General de la República, a condition that does not apply to the Legislative Assembly.

However, in a spirit of collaboration with the Deputies, this Procuraduría will process the inquiry presented, with the warning that the opinion issued lacks binding effects, its value being that of a mere legal opinion.

Furthermore, as the situations provided for in Article 157 of the Reglamento de la Asamblea Legislativa (inquiry to the Tribunal Supremo de Elecciones, the Universidad de Costa Rica, the Poder Judicial, or an autonomous institution) do not apply, the deadline of eight business days established by said article is not applicable to the request at hand.

I. ON THE BILL CONSULTED

From the study conducted, the bill submitted for consideration to the Procuraduría General de la República proposes 5 articles, through which it seeks the establishment of a tax on individuals entering the Parque Recreativo Nacional Manuel Antonio through the official entry points established for that purpose by the Sistema Nacional de Áreas de Conservación (Sinac), within the territorial jurisdiction of the Cantón de Quepos.

II. ON THE SUBSTANCE

Prior to entering into the substantive analysis of the bill placed before us, it is important to recall that, in accordance with the Principle of Legality established in Articles 121, subsection 13) of our Constitución Política and 5 of the Código de Normas y Procedimientos Tributarios, the power to create, modify, or abolish taxes, define the taxable event (hecho generador) of the tax relationship, establish tax rates and their calculation bases, indicate the passive subject, grant exemptions, reductions, or benefits, classify infractions and establish the respective sanctions, as well as establish privileges, is exclusive to the State, which is exercised through the Legislative Assembly; hence the Constitutional Chamber has repeatedly stated:

“IV.- ON THE STATE'S TAXING POWER. (…) the State has the sovereign power to demand contributions from individuals or assets located within its jurisdiction, or, to grant exceptions, such that this power to tax can be conceptualized as the power to enact legal norms from which the obligation of a tax or the obligation to respect a tax limit is derived or may be derived; a power that is limited by the principles and values that the Constitución Política itself establishes (…)” (SCV-8755-2000).

By virtue of the foregoing, the State's sovereign power to demand contributions from individuals or assets located within its jurisdiction recognizes no limitations other than those originating from our own Carta Magna. However, taxes must emanate from a Law of the Republic and must not create discriminations to the detriment of passive subjects, as well as comprehensively encompass all individuals or assets provided for in the law, in accordance with the provisions of Article Numbers 33, 40, 45, 121 subsection 13 of the Constitución Política.

In accordance with the above, it is worth stating that if there is consensus on the creation of the tax being proposed, it must be carefully analyzed whether it is in compliance with the constitutional principles of substantive tax justice. On this point, it is essential to keep in mind the reasonings expressed by the Constitutional Chamber on other occasions, where it has pointed out that:

"III- From the standpoint of Tax Law doctrine, its most important legal principles are: a) legality of taxation, also known as, reservation of law; or, what is the same, the exclusive regulation of tax activity by formal law; b) the principle of equality before the tax and public charges, which alludes to the need to ensure the same treatment for those found in analogous situations (a concept related more to materiality than to formality); this principle allows the formation of different categories, to the extent that they are reasonable, which in turn requires the total exclusion of arbitrary discriminations; c) generality, which implies that individuals or assets specifically singled out must not be affected by the tax, since in such a scenario taxes acquire a persecutory character or that of odious or illegitimate discrimination. In other terms, the tax must be conceived in such a way that any person, whose situation coincides with that designated as the taxable event, will be subject to the tax. For the specific case, there is no doubt that the tax was authorized by a law, and what is appropriate is to analyze if the differentiation alleged by the plaintiff and which arises from the aforementioned patent law is reasonable or if, on the contrary, it creates an arbitrary discrimination against her. (…)" (Voto SCV-2197-92).

Now, regarding the bill itself, the tax that is intended to be created through Article 1 gathers the essential elements, namely: the taxable event regulated in Article 3, the taxable base regulated in Article 2, and the rate regulated in Article 1.

Article 2 establishes that the withholding agent for said contribution will be the Sistema Nacional de Áreas de Conservación (Sinac), created pursuant to the Ley de Biodiversidad (Law N°7788); who will retain in its favor five percent (5%) of the total monthly revenue received. On the other hand, the Sinac may enter into an agreement with the Municipalidad de Quepos so that the latter may act as the collection body for the five percent (5%) corresponding to the admission charge to the Parque Recreativo Nacional Manuel Antonio.

Precisely, regarding the taxable event of the tax regulated in Article Number 3, it is understood that it materializes at the moment when the user pays the admission fee through the official entry points of the Parque Recreativo Nacional Manuel Antonio.

However, the following observation must be made regarding the creation of said tax, since even though it is intended to charge an amount equivalent to 5% on the official admission fee to the Parque Recreativo Nacional Manuel Antonio, the Sistema Nacional de Áreas de Conservación and the Municipalidad de Quepos would be obligated to contribute with the payment of the value-added tax regulated in the Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas –Law N° 9635- On the subject, Article 1 of the cited law establishes the following:

Article 1- Object of the tax:

1. A value-added tax is established on the sale of goods and on the provision of services, regardless of the means by which they are provided, carried out in the territory of the Republic.

2. For the purposes of this tax, it shall be understood as carried out in the territory of the Republic:

(…)

• c)The following services, when provided in the territory of the Republic:

i. Those related to cultural, artistic, sporting, scientific, educational, recreational activities, gambling, or similar, as well as trade exhibitions, including the organization services of these and other accessory services to the aforementioned. (…)

Likewise, the taxable event of said tax is the sale of goods and the provision of services habitually carried out by taxpayers under Article 4 of Law N° 9635. In what is relevant, said numeral establishes:

“Taxpayers.- The taxpayers of this tax are individuals, legal entities, public or private entities that carry out activities involving the organization, on their own account, of material and human production factors, or one of them, with the purpose of intervening in the production, distribution, commercialization, or sale of goods or provision of services.

Likewise, individuals, legal entities, public or private entities of any nature that carry out imports or internments of tangible goods, intangible goods, and services shall also be considered taxpayers, who are obligated to pay the tax, in accordance with the provisions of Article 14 of this law. In the case of the purchase of services or intangible goods, whose provider is not domiciled in the territory of the Republic, the taxpayer shall be the recipient of the service or the intangible good, regardless of the place where it is being executed, provided they are also a taxpayer of this tax, pursuant to the provisions of the first paragraph of this article.

Equally, all exporters and those who avail themselves of the simplified taxation regime are taxpayers.” Finally, it is important to highlight that the creation of the tax on individuals entering the Parque Recreativo Nacional Manuel Antonio is nothing more than the exercise of the State's taxing power through the Legislative Assembly in accordance with the constitutional principles of substantive tax justice.

By virtue of the foregoing, it is important to highlight that the Código de Normas y Procedimientos Tributarios, in its Article 18, establishes the obligation that all taxpayers have to pay taxes and comply with formal obligations at the precise time under the principle of voluntariness, such that any breach of the duty to pay in a timely manner entails a sanction, fine, or penalty.

III. CONCLUSION

In accordance with the above, it is the opinion of the Procuraduría General de la República that the bill, while not presenting defects of legality or constitutionality, its approval or non-approval is the exclusive competence of the Deputies.

Sincerely,

Licdo. Juan Luis Montoya Segura Licda Estefanía Villalta O. Tax Attorney Attorney of the Procuraduría

Opinión Jurídica : 102 - J del 09/09/2019 9 de setiembre de 2019 OJ-102-2019 Señor Leonardo Alberto Salmerón Castillo Comisión de Asuntos Económicos Asamblea Legislativa Estimado señor:

Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su correo electrónico de fecha 21 de noviembre de 2018 por medio del cual solicita criterio técnico jurídico en relación con el Proyecto de Ley denominado “Ley para crear un aporte de los visitantes al Parque Recreativo Nacional Manuel Antonio a favor de la Municipalidad de Quepos” el cual se encuentra bajo el De previo a dar respuesta a la consulta, cabe advertir que de conformidad con el artículo 4° de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República (Ley N°6825 de 27 de setiembre de 1982, y sus reformas), sólo los órganos de la Administración Pública por medio de sus jerarcas, pueden requerir el criterio técnico jurídico de la Procuraduría General de la República, condición que es ajena a la Asamblea Legislativa.

No obstante, en un afán de colaboración con los señores Diputados, esta Procuraduría tramitará la consulta presentada, con la advertencia de que el criterio que se emite carece de efectos vinculantes, siendo su valor el de una mera opinión jurídica.

Por otro lado, al no estarse en los supuestos que prevé el artículo 157 del Reglamento de la Asamblea Legislativa (consulta al Tribunal Supremo de Elecciones, la Universidad de Costa Rica, el Poder Judicial o una institución autónoma), a la solicitud que nos ocupa no le es aplicable el plazo de ocho días hábiles que dicho artículo dispone.

I.SOBRE EL PROYECTO DE LEY CONSULTADO Del estudio realizado, se tiene que el proyecto que se somete a consideración de la Procuraduría General de la República propone 5 artículos, con los cuales se pretende el establecimiento de un impuesto a las personas que ingresen al Parque Recreativo Nacional Manuel Antonio por los puestos oficiales establecidos al efecto por el Sistema Nacional de Áreas de Conservación (Sinac), dentro de la circunscripción territorial del Cantón de Quepos.

II. SOBRE EL FONDO

De previo a entrar al análisis de fondo del proyecto de ley puesto a nuestra consideración, es importante recordar que de conformidad con el Principio de Legalidad estipulado en los artículos 121 inciso 13) de nuestra Constitución Política y 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, la potestad de crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho generador de la relación tributaria, establecer las tarifas de los tributos y sus bases de cálculo, indicar el sujeto pasivo, otorgar exenciones, reducciones o beneficios, tipificar las infracciones y establecer las respectivas sanciones, así como establecer privilegios, es exclusiva del Estado, la cual se ejerce a través de la Asamblea Legislativa; de ahí que la Sala Constitucional reiteradamente ha dicho:

“IV.- DE LA POTESTAD TRIBUTARIA DEL ESTADO. (…) el Estado tiene potestad soberana de exigir contribuciones a personas o bienes que se hallan en su jurisdicción, o bien, de conceder excepciones, de manera tal que bien se puede conceptualizar que esa potestad de gravar es el poder de sancionar normas jurídicas de las que se derive o pueda derivar la obligación de un tributo o de respetar un límite tributario; poder que se encuentra limitado en los principios y valores que la propia Constitución Política establece (…)” (SCV-8755-2000).

En virtud de lo anterior, la potestad soberana del Estado de exigir contribuciones a personas o bienes que se hallan en su jurisdicción no reconoce más limitaciones que las que se originan en nuestra propia Carta Magna. Sin embargo, los tributos deben emanar de una Ley de la República y no deben crear discriminaciones en perjuicio de sujetos pasivos, así como abarcar integralmente a todas las personas o bienes previstos en la ley, de conformidad con lo establecido en los ordinales 33, 40, 45, 121 inciso 13 de la Constitución Política.

En concordancia con lo expuesto, valga indicar que si hay consenso en la creación del tributo que se pretende, debe analizarse detenidamente si el mismo resulta acorde con los principios constitucionales de justicia tributaria material. Sobre este punto es imprescindible tener en cuenta los razonamientos externados por la Sala Constitucional en otras oportunidades, en donde ha señalado que:

"III- Desde el punto de vista de la doctrina del Derecho Tributario, sus principios jurídicos más importantes son : a) el de legalidad de la tributación, conocido también, como reserva de ley; o lo que es lo mismo, la exclusiva regulación de la actividad tributaria por la ley formal; b) el principio de igualdad ante el impuesto y las cargas públicas, que alude a la necesidad de asegurar el mismo tratamiento a quienes se encuentren en análogas situaciones (concepto relacionado más con la materialidad, que con la formalidad); este principio permite la formación de distintas categorías, en la medida que éstas sean razonables, lo que a su vez exige que sea con total exclusión de discriminaciones arbitrarias; c) el de generalidad, que implica que no deben resultar afectadas con el tributo, personas o bienes determinados singularmente, pues en tal supuesto los tributos adquieren carácter persecutorio o de discriminación odiosa o ilegítima. Dicho en otra forma, el tributo debe estar concebido de tal forma, que cualquier persona, cuya situación coincida con la señalada como hecho generador, será sujeto del impuesto. Para el caso concreto no hay duda que el tributo fue autorizado por una ley y lo que procede es analizar si la diferenciación alegada por la accionante y que proviene de la ley de patentes referida, es razonable o si por el contrario, crea una discriminación arbitraria contra ella. (…)" (Voto SCV-2197-92).

Ahora bien, en cuanto al proyecto propiamente se tiene que el impuesto que se pretende crear mediante el artículo 1°, reúne los elementos esenciales a saber: el hecho generador regulado en el artículo 3°, la base imponible regulada en el artículo 2° y la tarifa regulada en el artículo 1°.

El artículo 2 establece que el agente de percepción de dicho aporte será el Sistema Nacional de Áreas de Conservación (Sinac), creado conforme a Ley de Biodiversidad (ley N°7788); quien retendrá a su favor el cinco por ciento (5%) de los ingresos totales percibidos mensualmente. Por otra parte, el Sinac podrá suscribir un convenio con la Municipalidad de Quepos efectos de que la misma pueda constituirse en órgano recaudador del cinco por ciento (5%) correspondiente al cobro de entradas al Parque Recreativo Nacional Manuel Antonio.

Precisamente, en cuanto al hecho generador del impuesto regulado en el ordinal 3, se tiene que se configura al momento en que el usuario cancela la tarifa de admisión por los puestos oficiales del Parque Recreativo Nacional Manuel Antonio.

Sin embargo, debe hacerse la siguiente observación en relación a la creación de dicho tributo, ya que si bien es cierto se pretende cobrar un monto equivalente al 5% sobre la tarifa oficial de ingreso al Parque Recreativo Nacional Manuel Antonio, el Sistema Nacional de Áreas de Conservación y la Municipalidad de Quepos, estarían obligados a contribuir con el pago del impuesto al valor agregado regulado en la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas –Ley N° 9635- Sobre el tema, el artículo 1 de la ley de cita establece lo siguiente:

Artículo 1- Objeto del impuesto:

1. Se establece un impuesto sobre el valor agregado en la venta de bienes y en la prestación de servicios, independientemente del medio por el que sean prestados, realizados en el territorio de la República.

2. A efectos de este impuesto, se entenderán realizados en el territorio de la República:

(…)

• c)Los siguientes servicios, cuando se presten en el territorio de la República:

i. Los relacionados con actividades culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas, juegos de azar o similares, así como las exposiciones comerciales, incluyendo los servicios de organización de estos y los demás servicios accesorios a los anteriores. (…)

Asimismo, el hecho generador de dicho impuesto es la venta de bienes y la prestación de servicios realizados de forma habitual por contribuyentes del artículo 4 de la ley N° 9635. En lo que interesa establece dicho numeral:

“Contribuyentes.-Son contribuyentes de este impuesto las personas físicas, jurídicas, las entidades públicas o privadas que realicen actividades que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción, materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción, la distribución, la comercialización o la venta de bienes o prestación de servicios.

Asimismo, también se considerarán contribuyentes las personas físicas, jurídicas, las entidades públicas o privadas de cualquier naturaleza que efectúen importaciones o internaciones de bienes tangibles, bienes intangibles y servicios, las cuales están obligadas a pagar el impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 14 de esta ley. En el caso de la compra de servicios o de bienes intangibles, cuyo prestador no se encuentre domiciliado en el territorio de la República, el contribuyente será el destinatario del servicio o el bien intangible, independientemente del lugar donde se esté ejecutando, siempre que sea a la vez contribuyente de este impuesto, conforme a lo dispuesto en el párrafo primero de este artículo.

Igualmente, son contribuyentes todos los exportadores y los que se acojan al régimen de tributación simplificada.” Finalmente, es importante destacar que la creación del impuesto a las personas que ingresen al Parque Recreativo Nacional Manuel Antonio no es más que el ejercicio de la competencia tributaria del Estado a través de la Asamblea Legislativa conforme a los principios constitucionales de justicia tributaria material.

En virtud de lo anterior resulta importante destacar que, el Código de Normas y Procedimientos Tributarios en su artículo 18 dispone la obligación que tienen todos los contribuyentes de pagar los tributos y cumplir con las obligaciones formales en el momento preciso bajo el principio de voluntariedad de suerte que, todo incumplimiento del deber de pagar oportunamente acarrea una sanción, multa o penalidad.

III. CONCLUSIÓN

De conformidad con lo expuesto es criterio de la Procuraduría General de la República que el proyecto de ley si bien no presenta vicios de legalidad ni de constitucionalidad, su aprobación o no, es competencia exclusiva de las señoras y señores diputados.

Atentamente,

Licdo. Juan Luis Montoya Segura Licda Estefanía Villalta O.

Procurador Tributario Abogada de Procuraduría