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C-160-1988 · 31/08/1988
OutcomeResultado
The PGR ruled that BANHVI is solely competent to define social housing, that Decree 18116-H-VAH is mandatory and superior to CFIA autonomous regulations, and that the Construction Stamp and deposit coupons are mandatory contributions or charges covered by the total exemption in Articles 148 and 38 of Law 7052, so they cannot be charged on social housing projects.La PGR dictaminó que el BANHVI es el único competente para definir vivienda de interés social, que el Decreto 18.116-H-VAH es obligatorio y superior a reglamentos autonómicos del CFIA, y que el Timbre de Construcción y los cupones de depósito son contribuciones forzosas o cargas incluidos en la exención total de los artículos 148 y 38 de la Ley 7052, por lo que no pueden cobrarse en proyectos de vivienda social.
SummaryResumen
The Attorney General's Office analyzes the binding nature of Executive Decree No. 18,116-H-VAH and the legality of the Federated College of Engineers and Architects (CFIA) charging the Construction Stamp and deposit coupons on social housing projects. It concludes that the Mortgage Housing Bank (BANHVI) has the legal authority to define "social housing" under Article 150 of Law No. 7052. It determines that Executive Decree No. 18,116-H-VAH is an executive regulation with higher rank than the CFIA's autonomous regulations, making its provisions mandatory. Regarding the Construction Stamp, the PGR finds that it is a mandatory contribution from College members, not a professional fee, and therefore constitutes a tax or collegiate charge covered by the broad tax exemption in Articles 148 and 38 of the Housing Financing System Law. The deposit coupons, although called an "assistance fee," are also a coercive tax levy that burdens construction. Consequently, the CFIA must grant total exemptions from these charges for projects that meet the social housing requirements established by BANHVI.La Procuraduría General de la República analiza la obligatoriedad del Decreto Ejecutivo Nº 18.116-H-VAH y la procedencia del cobro del Timbre de Construcción y cupones de depósito por parte del Colegio Federado de Ingenieros y Arquitectos (CFIA) en proyectos de vivienda de interés social. Concluye que corresponde al Banco Hipotecario de la Vivienda (BANHVI) definir el concepto de vivienda de carácter social, según el artículo 150 de la Ley Nº 7052. Determina que el Decreto Ejecutivo Nº 18.116-H-VAH es un reglamento ejecutivo con rango superior a los reglamentos autónomos del CFIA, por lo que sus disposiciones son obligatorias. Respecto al Timbre de Construcción, la PGR considera que constituye una contribución forzosa de los miembros del Colegio, no un honorario profesional, y por tanto es un tributo o cargo colegial comprendido en la amplia exención fiscal de los artículos 148 y 38 de la Ley del Sistema de Financiamiento de la Vivienda. Los cupones de depósito, aunque denominados "derecho de asistencia", son también una prestación tributaria coercitiva que grava la construcción. En consecuencia, el CFIA debe aplicar las exoneraciones totales de estos rubros a los proyectos que cumplan los requisitos de vivienda social establecidos por el BANHVI.
Key excerptExtracto clave
The Construction Stamp added to every construction or development project is intended to provide funds to the Federated College, that is, to finance its operations. The funds from this Stamp belong to the College, not to the professional providing the service. Therefore, the Stamp as a College fund is not a professional fee, even if the law says it is part of their fees. The lack of ownership of those sui generis 'fees' explains why the corresponding amount is not subject to income tax. Moreover, the presence of all the defining elements of a tax—a mandatory payment demanded by the State in exercise of its sovereign power—indicates that we are dealing with a levy imposed by law and of a tax nature. And even if it were not a tax, one would have to conclude that it is a charge in favor of the Federated College, since the sole beneficiary of the fund is the College. Regarding the deposit coupons, Executive Decree No. 3414 of December 3, 1973, the General Internal Regulations of the Federated College of Engineers and Architects of Costa Rica, states: 'Article 59: Every construction company shall pay to the Federated College as an assistance fee 1.5 per thousand on the value of each work it carries out...' Is this 'assistance fee' a tax or a public charge? To determine its exact nature, it must be noted that it is a payment imposed by the State, which, although justified as payment for an assistance right, is charged even in the absence of any consideration. Now, the Housing Financing Law establishes a broad tax exemption covering all stamps and charges of professional colleges, meaning they cannot claim or collect fees that burden the construction of social housing. The Construction Stamp, as income of the College, is included within the broad tax exemption provided by Articles 148 and 38 of the Housing Financing System Law, so the College cannot demand its payment, even if this means a reduction in its income.El Timbre de Construcción que se agrega a todo proyecto de construcción o de urbanización tiene como objeto suministrar fondos al Colegio Federado, es decir financiar su funcionamiento. Los fondos producto de este Timbre pertenecen al Colegio, no al profesional que presta el servicio. Por ello, el Timbre en tanto fondo del Colegio, no es un honorario del profesional, aún cuando la ley diga que es parte de sus honorarios. La ausencia de titularidad de esos "honorarios", sui generis, es lo que explica que el monto correspondiente no este afecto al pago del Impuesto de la Renta. Por otra parte, la presencia de todos los elementos definidores del tributo: prestación patrimonial, coactivamente exigida por el Estado en ejercicio de su poder de imperio, indica que estamos ante una exacción impuesta por ley y de carácter impositivo. Y aún cuando no fuere un tributo, habría que concluir que se trata de un gravamen en favor del Colegio Federado, es decir de un cargo, puesto que el único beneficiado con dicho fondo es el Colegio. Respecto de los cupones de depósito, establece el decreto ejecutivo Nº 3414 de 3 de diciembre de 1973, Reglamento Interior General del Colegio Federado de Ingenieros y de Arquitectos de Costa Rica: "Artículo 59: Toda empresa constructora pagará al Colegio Federado por derecho de asistencia el 1 1/2% por mil sobre el valor de cada obra que realice..." Este "derecho de asistencia" es un tributo o presenta carácter de precio público? Para determinar su exacta naturaleza, debe tomarse en cuenta que se trata de un pago impuesto por el Estado, que si bien tiene como justificación el ser pago de un derecho de asistencia, se impone aun en ausencia de contraprestación. Ahora bien, la Ley de Financiamiento de la Vivienda establece una amplia exoneración fiscal, comprensiva de todos los timbres y cargos de los colegios profesionales, lo que significa que éstos no pueden pretender cobrar o percibir cánones que graven la construcción de viviendas de carácter social. El Timbre de Construcción, en tanto ingreso del Colegio está incluído dentro de la amplia exención fiscal prevista por los artículos 148 y 38 de la Ley del Sistema de Financiamiento de la Vivienda, por lo que el Colegio no puede pretender su cobro, aún cuando ello signifique una merma en sus ingresos.
Pull quotesCitas destacadas
"El Timbre de Construcción que se agrega a todo proyecto de construcción o de urbanización tiene como objeto suministrar fondos al Colegio Federado, es decir financiar su funcionamiento. Los fondos producto de este Timbre pertenecen al Colegio, no al profesional que presta el servicio."
"The Construction Stamp added to every construction or development project is intended to provide funds to the Federated College, that is, to finance its operations. The funds from this Stamp belong to the College, not to the professional providing the service."
Considerando III
"El Timbre de Construcción que se agrega a todo proyecto de construcción o de urbanización tiene como objeto suministrar fondos al Colegio Federado, es decir financiar su funcionamiento. Los fondos producto de este Timbre pertenecen al Colegio, no al profesional que presta el servicio."
Considerando III
"La presencia de todos los elementos definidores del tributo: prestación patrimonial, coactivamente exigida por el Estado en ejercicio de su poder de imperio, indica que estamos ante una exacción impuesta por ley y de carácter impositivo."
"The presence of all the defining elements of a tax—a mandatory payment demanded by the State in exercise of its sovereign power—indicates that we are dealing with a levy imposed by law and of a tax nature."
Considerando III
"La presencia de todos los elementos definidores del tributo: prestación patrimonial, coactivamente exigida por el Estado en ejercicio de su poder de imperio, indica que estamos ante una exacción impuesta por ley y de carácter impositivo."
Considerando III
"Los artículos 148 y 38 de la Ley de cita tienen como objeto exonerar del pago de tributos y de todo aquéllo que grave la construcción de viviendas de interés social."
"Articles 148 and 38 of the cited Law are intended to exempt from the payment of taxes and everything that burdens the construction of social housing."
Conclusión
"Los artículos 148 y 38 de la Ley de cita tienen como objeto exonerar del pago de tributos y de todo aquéllo que grave la construcción de viviendas de interés social."
Conclusión
"La exoneración se aplica a la totalidad de los cargos y tributos que puedan afectar la citada construcción y dentro de los límites definidos por el artículo 10 del Decreto Nº 18.116-H-VAH."
"The exemption applies to the totality of charges and taxes that may affect said construction and within the limits defined by Article 10 of Decree No. 18116-H-VAH."
Conclusión
"La exoneración se aplica a la totalidad de los cargos y tributos que puedan afectar la citada construcción y dentro de los límites definidos por el artículo 10 del Decreto Nº 18.116-H-VAH."
Conclusión
Full documentDocumento completo
Opinion : 160 of 08/31/1988 August 31, 1988 C-160-88 Mr.
Eng. Miguel A. Murillo General Manager Banco Hipotecario de la Vivienda S. O.
Dear Sir:
With the approval of the Attorney General of the Republic, I refer to your official letter GG-293-88 of August 22nd last, by which you request the opinion of the Attorney General's Office regarding the obligatory nature of *Decreto Ejecutivo* Nº 18.116-H-VAH and the collection of the Construction Stamp (Timbre de Construcción) and deposit coupons (cupones de depósito) by the *Colegio Federado de Ingenieros y Arquitectos*.
The inquiry is raised because the aforementioned *Colegio* has issued provisions defining the concept of social interest housing (vivienda de interés social), besides considering that the construction projects of such housing types are not exempt from the payment of the stamp and deposit coupons in favor of the *Colegio*. The inquiry relates to the competence to define "viviendas de interés social", the hierarchy of regulatory provisions, and the legal nature of the aforementioned levies (exacciones).
I- THE CONCEPT OF "SOCIAL CHARACTER HOUSING (VIVIENDA DE CARÁCTER SOCIAL)".
Law Nº 7052 of November 13, 1986, establishes a financing system for housing, in which the stimulus for housing construction for low-income families takes on particular importance, as a way to solve the country's housing problem.
Within the general policy of the *Banco Hipotecario de la Vivienda*, the definition of the concept of "vivienda de interés social" is fundamental.
According to the cited law, Article 150, corresponding to the *Banco Hipotecario*:
"For the application of the tax exemptions established in this law, the Bank in consultation with the *Instituto Nacional de Vivienda y Urbanismo*, must define what is understood by social character housing (vivienda de carácter social) and by other types of housing, in order to clearly establish their differences.
In any case, the Bank shall have as primary definitions in this sense, those expressed by specific laws that regulate the matter." It is also a function of the *Banco Hipotecario*, Article 6.
"Article 6: To fulfill its objectives, the *Banco Hipotecario de la Vivienda* shall have the following powers and functions:
"Article 10: Social interest housing is understood to mean, for the purposes of applying this regulation, the construction project or the already constructed housing (houses or condominium apartments) that is financed or has been financed totally or partially with resources from the Housing Subsidy Fund (*Fondo de Subsidios para la Vivienda*) administered by the *Banco Hipotecario de la Vivienda*, or that meets the requirements to be considered subject to the application of the Family Housing Bond (*Bono Familiar de Vivienda*), regardless of whether or not such benefit will be applied to them. In this sense, it is understood that the declaration will proceed when the requirements are met, regarding prices and construction areas, that govern housing financed by the System, through the aforementioned Fund, even if the project or the final construction were not related to it." In accordance with the foregoing, no professional association concerned with the housing problem can claim competence to define the concept of social character housing; a competence legally attributed to the *Banco Hipotecario de la Vivienda*. Moreover, said concept is related to the conditions required for granting the Family Housing Bond, which according to the law:
"Article 53: The benefit of the family housing bond (*bono familiar de vivienda*) may not be granted for constructions larger than sixty square meters. Nor may it be granted when the higher figure between the appraisal and the sale price, including the lot and construction, exceeds six hundred thousand colones. In the case of condominium apartments, the maximum area, including common areas, shall be seventy square meters, and the maximum price eight hundred thousand colones.
The limits established regarding costs will be varied according to the construction cost indexes approved by the *Ministerio de Economía y Comercio*. For this purpose, the base shall be the index for the month of August 1986." That is to say, social character housing is, without prejudice to modifications to the maximum limits established for granting the Housing Bond (*Bono de Vivienda*), that whose construction surface does not exceed sixty square meters and its value does not exceed six hundred thousand colones; in the case of condominium apartments, those whose area is less than or equal to seventy square meters and the maximum price is eight hundred thousand colones shall be of social interest. Note that the modification will increase the limits, not decrease them, since it is a function of construction costs.
Regardless of what has been stated regarding the entity in charge of specifying the term "social character housing", we must refer to the hierarchy of regulatory provisions.
The regulatory power constitutes a subordinate and ordered power, since it is determined by what is legally provided and by superior norms. The exercise of this power is subject to the principle of legality, which means, on one hand, that the regulations issued must be in accordance with the law and, on the other hand, that they must respect the hierarchy of the sources of Administrative Law. There will be illegality, and consequently absolute nullity of the regulation, if this act establishes provisions that disregard the Bank's competence to define the social character of the housing or, if it does not respect what is provided by superior regulatory norms.
Now then, the hierarchy of the sources of Administrative Law is established in Article 6 of the General Law of Public Administration (*Ley General de la Administración Pública*):
"1. The hierarchy of the sources of the administrative legal system shall be subject to the following order:
Eduardo García Enterría points out in this regard:
"When speaking of an autonomous Regulation (Reglamento autonómico), one is referring, therefore, to norms emanating from minor Public Administrations to which the state legal system recognizes external efficacy. The necessity of that recognition forces one to affirm that the regulatory power of these Administrations is a secondary power, whose limits depend in each case on the Law that carries out the recognition in question" (E., GARCIA DE ENTERRIA: Curso de Derecho Administrativo. (Madrid. Editorial Civitas. 1975, page 130). The same author adds: "Regarding content, the Autonomous Regulations must respect the scope in which the autonomous entity acts and cannot deal with purposes different from those it pursues. They must therefore conform to a principle of specialty, which acts as a negative limit to the regulatory power of minor public entities" OP. CIT. p. 132.
In Costa Rica, the Organic Law of the *Colegio Federado de Ingenieros y de Arquitectos* recognizes the faculty of the *Colegio* to issue the regulations necessary for the regulation of the professional practice of its members:
Article 4: "The *Colegio Federado* has the following primary purposes:
(...)
The Law of the National Financial System for Housing (*Ley del Sistema Financiero Nacional para la Vivienda*) establishes various tax exemptions in favor of the *Banco Hipotecario de la Vivienda* (Article 38) and for construction projects of social character housing.
Article 148 of the law provides:
"The construction of social character housing financed within the System, and the sale thereof to the first buyer, shall be exempt from the payment of fiscal stamps (timbres fiscales), stamps (timbres) and other charges of professional associations, from registration fees, from the payment of urbanization and construction permits, from cadastral fees for maps, and from the taxes on real estate transfers, as well as from any other tax (tributo), in accordance with Article 38 of this law." According to what we are informed, the *Colegio Federado de Ingenieros y Arquitectos*, in an agreement adopted in session 6-87-GOO. of December 1, 1987, established that the Construction Stamp is an increase to its associates' professional fees and that the deposit coupons are not taxes (impuestos), for which reason neither one nor the other is included within the tax exemptions provided for by Article 148 transcribed above.
Likewise, it proceeded to establish requirements for granting exemptions from stamps (timbres) and construction coupons for group housing. In accordance with said requirements, a 100% exemption is granted for housing whose maximum amount is ¢400,000 or a maximum of 60 square meters of area, and a 50% exemption for housing up to a maximum of 90 square meters of area and an amount not exceeding ¢600,000.
The task is, then, to determine whether the collection for said items is appropriate.
The aforementioned Professional Association argues that the Construction Stamp is not a tax, but rather a professional's fee. Regarding this stamp, the Organic Law of the *Colegio* Nº 4925 of December 17, 1971, provides:
"Article 56: The Funds of the *Colegio Federado* shall come from:
(...)
"The Construction Stamp shall be governed by the following provisions:
Exempt from the payment of this Stamp are specialized construction plans made by engineers who are members of other Professional Associations not covered by the *Colegio Federado*, for which they are authorized by their respective organic laws.
(...)
Thus, the Construction Stamp constitutes a compulsory contribution from the members of the *Colegio*. The user of professional engineering or architecture services pays the Stamp and the amount thereof is mandatorily paid by the professional to the *Colegio*. The ownership of the Stamp does not correspond to the professional, but to the *Colegio Federado*, as the law indicates. We are therefore facing a compulsory contribution imposed by law, not a mechanism to increase the fees of the professional members of that Corporation.
According to doctrine, the tax (tributo) is:
"...a mandatory payment, commonly in money, demanded by the State by virtue of its sovereign power and which gives rise to legal relationships of public law..." (G. FONROUGE: Derecho Financiero (Vol. I. Ediciones Depalma, 1978, p. 257). This author adds:
"In accordance with what has been stated previously, the primary element of the tax is the coercion by the State, since it is created by its sovereign will in disregard of individual will, a circumstance that distinguishes it from patrimonial-type income. Tributes are mandatory payments and not voluntary, as all doctrine recognizes..." (OP. CIT, pp. 258-259).
In the same vein, Gian Antonio MICHELI states:
"...tributes are coercive payments and only exceptionally can they lead directly, with their result, to the satisfaction of a specific public interest and not to the generic one of providing the entity with the means to meet the expenses necessary for its life and its institutional activity to achieve the normal or exceptional purposes that occur." Curso de Derecho Tributario (Editorial de Derecho Financiero, Madrid, 1975, p. 48).
In accordance with the terms of Article 4, first paragraph of the Tax Code (Código Tributario), a payment in money, demanded by the State, in exercise of its sovereign power and aimed at obtaining resources for the fulfillment of public purposes, constitutes a tax (tributo).
The Construction Stamp that is added to every construction or urbanization project has as its purpose to provide funds to the *Colegio Federado*, that is, to finance its operation. The funds from this Stamp belong to the *Colegio*, not to the professional providing the service. Therefore, the Stamp, as a fund of the *Colegio*, is not a professional's fee, even if the law states that it is part of their fees. The absence of ownership of those "fees", sui generis, is what hand, the presence of all the defining elements of a tax: patrimonial payment, coercively demanded by the State in exercise of its sovereign power, indicates that we are facing a levy imposed by law and of a tax nature. And even if it were not a tax, one would have to conclude that it is a levy (gravamen) in favor of the *Colegio Federado*, that is, a charge (cargo), since the sole beneficiary of this fund is the *Colegio*.
Now then, the Housing Financing Law (*Ley de Financiamiento de la Vivienda*) establishes a broad fiscal exemption, encompassing all stamps (timbres) and charges of professional associations, which means that they cannot claim to collect or receive fees that encumber the construction of social character housing. The Construction Stamp, as income for the *Colegio*, is included within the broad fiscal exemption provided for by Articles 148 and 38 of the Law of the Housing Financing System (*Ley del Sistema de Financiamiento de la Vivienda*), so the *Colegio* cannot claim its collection, even if this means a reduction in its income. Especially since these articles refer to all STAMPS (TIMBRES), regardless of their destination.
Regarding the deposit coupons, *Decreto Ejecutivo* Nº 3414 of December 3, 1973, the General Internal Regulations of the *Colegio Federado de Ingenieros y de Arquitectos* of Costa Rica, establishes:
"Article 59: Every construction company shall pay to the *Colegio Federado* for the right of assistance, 1 1/2 per thousand on the value of each project it performs. This payment must be made by the company upon withdrawing the construction or urbanization plans that have been submitted to comply with the requirements of Article 54 of the law.
(...)".
Is this "right of assistance (derecho de asistencia)" a tax or does it have the character of a public price? To determine its exact nature, it must be taken into account that it is a payment imposed by the State, which if it has as its justification being a payment for a right of assistance, it is imposed even in the absence of consideration. In effect, for the obligation to pay to take effect it is not necessary for the *Colegio* to actually provide assistance to the company, and in any case, the amount to be paid is in relation to the project it performs and is not determined by the value of the service that the *Colegio* specifically provides to the construction company. That is, there is no direct relationship between the assistance service provided and the amount of the right to be paid. The payment does not originate from a contractual relationship either, but is coercive in nature, insofar as it is imposed by the State by regulatory means. It is not feasible, then, to affirm that we are facing a patrimonial payment of a non-tax nature. Without questioning the possible violation of the principle of tax legality contained in Articles 121, subsection 13 of the Constitution and 5 of the Tax Code, it is worth noting that there is no doubt that we are facing a tax payment (prestación tributaria), even if the tax (tributo), according to the provisions of Article 4 of the Tax Code, does not constitute a tax (impuesto).
Furthermore, Articles 148 in relation to 38 of the Law of the Housing Financing System (*Ley del Sistema de Financiamiento de la Vivienda*) are sufficiently broad to encompass not only tax-type income but also various patrimonial payments that encumber or impact the construction price of social character housing. The principle is, indeed, that the construction of such housing cannot be made more expensive by existing taxes or by any charge established in favor of professional associations. This being so, even if the deposit coupons were not a tax, it is a pecuniary burden that favors the *Colegio Federado* and that encumbers the construction of the cited housing, which gives rise to the exemption from the respective payment.
Likewise, it is appropriate to point out that by virtue of the hierarchy of the sources of the administrative legal system and the principles governing the application of legal norms in Costa Rica, the Law of the Housing Financing System prevails over any provision that provides in a contrary manner and that regulates financing in express contradiction to the law. Consequently, the *Decreto Ejecutivo* Nº 3414-T of December 3, 1973 cannot be interpreted in a way that contradicts the Law under comment, even if the latter is subsequent.
On the other hand, the establishment of requirements for granting exemptions allows one to deduce that the *Colegio Federado* implicitly accepts that both the Construction Stamp and the deposit coupons are included within the legal expression "Stamps (Timbre) and other charges of Professional Associations." Otherwise, if they are fees, which belong to the associates as part of their income, what basis is there for the *Colegio Federado* to decide to exempt the payment of these items? On what criteria does it exempt 100% in some cases and 50% in others? Note that the law establishes a total exemption and not by percentages.
CONCLUSION
Given the foregoing, it is the opinion of the *Procuraduría General de la República*:
Dictamen : 160 del 31/08/1988 31 de agosto de 1988 C-160-88 Señor Ing. Miguel A. Murillo Gerente General Banco Hipotecario de la Vivienda S. O.
Estimado señor:
Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su atento oficio GG-293-88 de 22 de agosto último, mediante el cual consulta el criterio de la Procuraduría General respecto de la obligatoriedad del Decreto Ejecutivo Nº 18.116-H-VAH y el cobro del Timbre de Construcción y cupones de depósito por parte del Colegio Federado de Ingenieros y Arquitectos.
La consulta se plantea debido a que el citado Colegio ha emitido disposiciones definiendo el concepto de vivienda de interés social, además de que considera que los proyectos de construcción de dicho tipo de vivienda no están exentos del pago del timbre y cupones de depósito en favor del Colegio. La consulta se relaciona con la competencia para definir "viviendas de interes social", la jerarquía de disposiciones reglamentarias y la naturaleza jurídica de las exacciones antes mencionadas.
I- EL CONCEPTO DE "VIVIENDA DE CARACTER SOCIAL".
La Ley Nº 7052 de 13 de noviembre de 1986, establece un sistema de financiamiento para la vivienda, en el cual cobra un particular relieve el estímulo a la construcción de vivienda para familias de escasos recursos, de forma de solucionar el problema habitacional del país.
Dentro de la política general del Banco Hipotecario de la Vivienda es fundamental la definición del concepto de "vivienda de interés social".
Según la citada ley, artículo 150, correspondiente al Banco Hipotecario:
"Para la aplicación de las exenciones tributarias que se establecen en esta ley, el Banco en consulta con el Instituto Nacional de Vivienda y Urbanismo, deberá definir lo que se entiende por vivienda de carácter social y por otros tipos de vivienda, a fin de establecer claramente sus diferencias.
En todo caso, el Banco tendrá como definiciones primarias en este sentido, aquellas expresadas por leyes específicas que regulen la materia".
Es también función del Banco Hipotecario, Artículo 6º.
"Artículo 6º: Para el cumplimiento de sus objetivos, el Banco Hipotecario de la Vivienda tendrá las siguientes atribuciones y funciones:
"Artículo 10: Se entiende por vivienda de interés social, para los efectos de aplicar el presente reglamento, el proyecto de construcción o la vivienda ya construida (casas o apartamentos en condominio) que sea financiado o haya sido financiado total o parcialmente con recursos del Fondo de Subsidios para la Vivienda que administre el Banco Hipotecario de la Vivienda, o bien que reuna los requisitos para ser considerados como sujetas a la aplicación del Bono Familiar de Vivienda, independientemente de si se les aplicará o no tal beneficio. En este sentido se entiende que procederá la declaratoria cuando se den los requisitos, en cuanto a precios y áreas de construcción, que rigen las viviendas financiadas por el Sistema, por medio del citado Fondo, aunque el proyecto o la construcción final no tuvieren relación con el mismo".
Conforme con lo expuesto, ningún colegio profesional concernido por el problema habitacional puede pretender competencia para definir el concepto de vivienda de carácter social; competencia atribuida legalmente al Banco Hipotecario de la Vivienda. Por otra parte, dicho concepto está relacionado con las condiciones exigidas para el otorgamiento del Bono Familiar de Vivienda, que según la ley:
"Artículo 53: El beneficio del bono familiar de vivienda no podrá otorgarse para construcciones mayores de sesenta metros cuadrados. Tampoco podrá otorgarse cuando la cifra que resulte mayor entre el avalúo y el precio de la venta, incluídos el lote y la construcción, supere los seiscientos mil colones. En el caso de apartamentos en condominio, el área máxima, incluidos las áreas comunes, será de setenta metros cuadrados, y el precio máximo de ochocientos mil colones.
Los límites establecidos en cuanto a costos serán variados de acuerdo con los índices de los costos de construcción aprobados por el Ministerio de Economía y Comercio. Para este efecto, la base será el índice del mes de agosto de 1986." Es decir, vivienda de carácter social es, sin perjuicio de las modificaciones a los límites máximos establecidos para el otorgamiento del Bono de Vivienda, aquélla cuya superficie de construcción no exceda a sesenta metros cuadrados y su valor no exceda de seiscientos mil colones; en el caso de apartamentos en condominio serán de interés social, aquéllos cuya área sea inferior o igual a setenta metros cuadrados y el precio máximo de ochocientos mil colones. Obsérvese que la modificación aumentará los límites, no los disminuirá, ya que está en función de costos de construcción.
Independientemente de lo expuesto en orden al ente encargado de precisar el término "vivienda de carácter social", corresponde referirnos a la jerarquía de las disposiciones reglamentarias.
La potestad reglamentaria constituye una potestad subordinada y ordenada, puesto que está determinada por lo dispuesto legalmente y por normas superiores. El ejercicio de esta potestad está sujeto al principio de legalidad, lo que significa, de una parte, que los reglamentos que se emitan deben ser conformes con la ley y, de otra parte, que deben respetar la jerarquía de las fuentes del Derecho Administrativo. Habrá ilegalidad, y por consiguiente nulidad absoluta del reglamento, si este acto establece disposiciones que desconocen la competencia del Banco para definir el carácter social de las viviendas o bien, si no respeta lo dispuesto por normas reglamentarias superiores.
Ahora bien, la jerarquía de las fuentes del Derecho Administrativo está establecida en el artículo 6º de la Ley General de la Administración Pública:
"1. La jerarquía de las fuentes del ordenamiento jurídico administrativo se sujetará al siguiente orden:
Señala Eduardo García Enterría al respecto:
"Cuando se habla de Reglamento autonómico se está aludiendo, pues, a normas emanadas de las administraciones Públicas menores a los que el ordenamiento estatal reconoce eficacia externa. La necesidad de ese reconocimiento obliga a afirmar que la potestad reglamentaria de estas Administraciones es una potestad secundaria, cuyos límites dependen en cada caso de la Ley que efectúe el reconocimiento en cuestión" (E., GARCIA DE ENTERRIA: Curso de Derecho Administrativo. (Madrid. Editorial Civitas. 1975, página 130). Agrega el mismo autor: "En cuanto al contenido, los Reglamentos autónomos tienen que respetar el ámbito en que actúa el ente autónomo y no pueden ocuparse de fines distintos de los que este persigue. Deben ajustarse, pues, a un principio de especialidad, que actúa como un límite negativo a la potestad reglamentaria de los entes públicos menores "LOC. CIT. pág. 132.
En Costa Rica, la Ley Orgánica del Colegio Federado de Ingenieros y de Arquitectos reconoce la facultad del Colegio para dictar los reglamentos que sean necesarios para la regulación del ejercicio profesional de los colegiados:
Artículo 4º: "El Colegio Federado tiene los siguientes fines primordiales:
(...)
Si por ley, el contenido propio de los reglamentos que emita el Colegio es el ejercicio profesional, cualquier disposición que no se refiera a dicho ejercicio o que afecte a quienes no estén sujetos a una relación de sujeción especial con el Colegio, escapa de la competencia de este Ente, sin que la disposición pueda beneficiarse del régimen jurídico correspondiente a los reglamentos autónomos. En el caso que nos ocupa, puesto que no se está ante un ejercicio profesional de los ingenieros y arquitectos, el Colegio carece de competencia para dictar un reglamento definiendo "las viviendas de carácter social", Esa incompetencia afecta la validez de la disposición que se haya emitido, máxime si está en contradicción con lo dispuesto por el Decreto Ejecutivo Nº 18-116-H-VAH, norma de rango jurídico superior a los reglamentos que emite el Colegio Federado de Ingenieros y Arquitectos.
La Ley del Sistema Financiero Nacional para la Vivienda establece diversas exenciones fiscales en favor del Banco Hipotecario de la Vivienda (artículo 38) y de los proyectos de construcción de viviendas de carácter social.
Dispone el artículo 148 de la ley:
"La construcción de viviendas de carácter social que se financien dentro del Sistema, y la compraventa de ellas pr parte del primer comprador, estarán exentas del pago de timbres fiscales, timbres y otros cargos de los colegios profesionales, de los derechos de registro, del pago de permisos de urbanización de construcción, de los derechos de catastro de planos y de los impuestos de transferencia de inmuebles, así como de todo otro tributo, de conformidad con el artículo 38 de esta ley." Según lo que se nos informa, el Colegio Federado de Ingenieros y Arquitectos, en acuerdo tomado en la sesión 6-87-GOO. del 1º de diciembre de 1987, estableció que el Timbre de Construcción es un aumento de los honorarios de sus asociados y que los cupones de depósito no son impuestos, por lo que ni uno ni el otro están incluídos dentro de las exoneraciones fiscales, previstas por el artículo 148 antes transcrito.
Asimismo, procedió a establecer requisitos para el otorgamiento de exoneraciones de timbres y cupones de construcción de viviendas de grupos. Conforme con dichos requisitos se otorga una exoneración de 100 a la vivienda cuyo monto máximo sea de ¢400.000 o un máximo de 60 metros cuadrados de área y una exoneración de 50% para las viviendas de un máximo de 90 metros cuadrados de área y un monto que no exceda ¢600.000.
Se trata, de determinar, entonces, si el cobro por dichos rubros resulta procedente.
Sostiene el citado Colegio Profesional que el Timbre de Construcción no es un tributo, sino un honorario del profesional. Respecto de este timbre, dispone la Ley Orgánica del Colegio Nº 4925 de 17 de diciembre de 1971:
"Artículo 56: Los Fondos del Colegio Federado provendrán:
(...)
Conforme con la calificación legal, el timbre constituye un honorario del profesional y si así fuere, en tanto que honorario, perteneciente al profesional, no procede la exoneración fiscal, puesto que no estaría ante un tributo ni "cargo de los colegios profesionales".
Pero es claro que independientemente de la calificación legal, debe estarse a la naturaleza propia del timbre en cuestión. La propia ley del Colegio regula la percepción de ese timbre y es dicha regulación la que nos permite fijar la verdadera naturaleza del timbre. El artículo 57 de la ley dispone en lo conducente:
"El timbre de Construcción se regirá por las siguientes disposiciones:
Se exceptúan del pago de este Timbre los planos de construcción especializados que hagan ingenieros miembros de otros Colegios Profesionales no amparados al Colegio Federado, para lo cual están facultados por sus respectivas leyes orgánicas.
(...)
De modo que el Timbre de Construcción constituye una contribución forzosa de los miembros del Colegio. El usuario de los servicios profesionales en ingeniería o arquitectura paga el Timbre y el monto de este es forzosamente ingresado por el profesional al Colegio. La titularidad del Timbre no corresponde al profesional, sino al Colegio Federado, tal como señala la ley. Estamos pues, ante una contribución forzosa impuesta por ley, no ante un mecanismo para aumentar los honorarios de los profesionales miembros de esa Corporación.
Según la doctrina el tributo es:
"...una prestación obligatoria, comúnmente en dinero, exigida por el Estado en virtud de su poder de imperio y que da lugar a relaciones jurídicas de derecho público..." (G. FONROUGE: Derecho Financiero (Vol. I. Ediciones Depalma, 1978,pág. 257) Este autor agrega:
"Conforme a lo expuesto, precedentemente, elemento primordial del tributo es la coerción por parte del Estado, ya que es creado por la voluntad soberana de aquél con prescindencia de la voluntad individual, circunstancia que lo distingue de los ingresos de tipo patrimonial. Los tributos son prestaciones obligatorias y no voluntarias, como reconoce toda la doctrina..." (LOC. CIT, pp. 258-259).
En el mismo sentido, señala Gian Antonio MICHELI:
"...los tributos son prestaciones coactivas y sólo excepcionalmente pueden llevar directamente, con su resultado, a la satisfacción de un interés público específico y no al genérico de procurar al ente los medios para hacer frente a los gastos necesarios para su vida y su actividad institucional para conseguir los fines normales o excepcionales que se produzcan". Curso de Derecho Tributario (Editorial de Derecho Financiero, Madrid, 1975, p. 48).
Conforme con los términos del artículo 4º, primer párrafo del Código Tributario, una prestación en dinero, exigida por el Estado, en ejercicio de su poder de imperio y dirigida a obtener recursos para el cumplimiento de los fines públicos, constituye un tributo.
El Timbre de Construcción que se agrega a todo proyecto de construcción o de urbanización tiene como objeto suministrar fondos al Colegio Federado, es decir financiar su funcionamiento. Los fondos producto de este Timbre pertenecen al Colegio, no al profesional que presta el servicio. Por ello, el Timbre en tanto fondo del Colegio, no es un honorario del profesional, aún cuando la ley diga que es parte de sus honorarios. La ausencia de titularidad de esos "honorarios", sui generis, es lo que parte, la presencia de todos los elementos definidores del tributo: prestación patrimonial, coactivamente exigida por el Estado en ejercicio de su poder de imperio, indica que estamos ante una exacción impuesta por ley y de carácter impositivo. Y aún cuando no fuere un tributo, habría que concluir que se trata de un gravamen en favor del Colegio Federado, es decir de un cargo, puesto que el único beneficiado con dicho fondo es el Colegio.
Ahora bien, la Ley de Financiamiento de la Vivienda establece una amplia exoneración fiscal, comprensiva de todos los timbres y cargos de los colegios profesionales, lo que significa que éstos no pueden pretender cobrar o percibir cánones que graven la construcción de viviendas de carácter social. El Timbre de Construcción, en tanto ingreso del Colegio está incluído dentro de la amplia exención fiscal prevista por los artículos 148 y 38 de la Ley del Sistema de Financiamiento de la Vivienda, por lo que el Colegio no puede pretender su cobro, aún cuando ello signifique una merma en sus ingresos. Máxime que estos artículos se refieren a todo TIMBRE, independientemente de su destino.
Respecto de los cupones de depósito, establece el decreto ejecutivo Nº 3414 de 3 de diciembre de 1973, Reglamento Interior General del Colegio Federado de Ingenieros y de Arquitectos de Costa Rica:
"Artículo 59: Toda empresa constructora pagará al Colegio Federado por derecho de asistencia el 1 1/2% por mil sobre el valor de cada obra que realice. Ese pago deberá efectuarlo la empresa, al retirar los planos de construcción o urbanización que hubieren presentado para cumplir con los requisitos del artículo 54 de la ley.
(...)".
Este "derecho de asistencia" es un tributo o presenta carácter de precio público? Para determinar su exacta naturaleza, debe tomarse en cuenta que se trata de un pago impuesto por el Estado, que si bien tiene como justificación el ser pago de un derecho de asistencia, se impone aun en ausencia de contraprestación. En efecto, para que se configure la obligación de pago no es necesario que el Colegio efectivamente preste asistencia a la empresa y en todo caso, el monto a pagar está en relación con la obra que realice y no es determinado por el valor del servicio que el Colegio preste concretamente a la empresa constructora. Es decir, no hay relación directa entre el servicio de asistencia prestado y el monto del derecho a pagar. El pago no se origina tampoco en una relación contractual sino que tiene carácter coercitivo, en tanto impuesto por el Estado por vía reglamentaria. No es factible, entonces afirmar que se está ante una prestación patrimonial de naturaleza no impositiva. Sin entrar a cuestionarnos la posible violación al principio de legalidad tributaria contenida en los artículos 121, inciso 13 de la Constitución y 5 del Código Tributario, cabe señalar que no existe ninguna duda que estamos ante una prestación tributaria, aunque el tributo a tenor de lo dispuesto en el artículo 4º del Código Tributario, no constituya un impuesto.
Además, los artículos 148 en relacion con el 38 de la Ley del Sistema de Financiamiento de la Vivienda son lo suficientemente amplios, para comprender no sólo los ingresos de tipo tributario sino también diversas prestaciones de índole patrimonial que graven o repercuten en el precio de construcción de viviendas de carácter social. El principio es, en efecto, que la construcción de esas viviendas no pueden ser encarecidas por los tributos existentes o por cualquier cargo establecido en favor de colegios profesionales. Asi las cosas, aún cuando los cupones de depósito no fueren un tributo, se está ante una carga pecuniaria que favorece al Colegio Federado y que grava la construcción de las citadas viviendas, lo que origina la exoneración del pago respectivo.
Asimismo, procede señalar que en virtud de la jerarquía de las fuentes del ordenamiento administrativo y de los principios que rigen la aplicación de las normas jurídicas en Costa Rica, la Ley del Sistema de Financiamiento de la Vivienda prevalece sobre toda disposición que disponga en forma contraria y que regule el financiamiento en contrario expresa de la ley. Consecuentemente, el decreto ejecutivo Nº 3414-T de 3 de diciembre de 1973 no puede ser interpretado en forma que contradiga la Ley de comentario, aun cuando ésta sea posterior.
Por otra parte, el establecimiento de requisitos para el otorgamiento de exenciones, permite deducir que el Colegio Federado implícitamente acepta que tanto el timbre de Construcción como los cupones de depósito están comprendidos dentro de la expresión legal "Timbre y otros cargos de los Colegios Profesionales". De lo contrario, si se trata de honorarios, que pertenecen a los asociados como parte de su ingresos, cómo fundamentar que el Colegio Federado decida exonerar el pago de dichos rubros? Con base en qué criterios se exonera en unos casos el 100% y en otros el 50%?. Obsérvese que la ley establece una exoneración total y no por porcentajes.
CONCLUSION
Por lo antes expuesto, es criterio de la Procuraduría General de la República:
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