Tax Exemption for Non-Profit AssociationsExoneración de tributos a asociaciones sin fines de lucro

Legal Opinion: 042 - J of 07/26/2010 July 26, 2010 OJ-042-2010 Mr. Guillermo Zúñiga Chávez President Permanent Committee on Financial Affairs Legislative Assembly Dear Sir:

With the authorization of the Acting Assistant Attorney General, I refer to the unnumbered official note through which the Permanent Committee on Financial Affairs requests the opinion of this Advisory Body regarding the Bill called "Exonerar de todo tipo de tributos, tasas e impuestos nacionales y de importaciones pasados, presentes y futuros a todas las Asociaciones Sin Fines de Lucro que operen legalmente en el país," processed under file No. 16.711, published in Gazette No. 166 of August 30, 2007.

Before responding to your request, it is important to establish that, as indicated in Article 4 of the Organic Law of the Procuraduría General de la República, Law No. 6825 of September 27, 1982, and its amendments, only Public Administration bodies, through their heads, are empowered to consult the technical-legal opinion of the Procuraduría.

That is to say, the advisory function is exercised in relation to the Public Administration and at its request, and in the case of the Legislative Assembly, by its nature, it only exceptionally exercises said function. It is also evident that this request, referring to a bill, is not made in the exercise of the administrative function but as part of the legislative function proper to Congress.

Notwithstanding the foregoing, in an effort to collaborate with the Legislative Assembly, the Procuraduría has been responding to the consultations made by deputies regarding bills in process, to facilitate the exercise of their functions. For this reason, the submitted consultation will be processed, with the warning that the opinion issued lacks binding effects, its value being that of a mere legal opinion.

I.- REGARDING THE BILL FOR EXEMPTION FROM ALL TYPES OF NATIONAL TAXES, RATES, AND DUTIES, AND IMPORT DUTIES, PAST, PRESENT, AND FUTURE, FOR ALL NON-PROFIT ASSOCIATIONS LEGALLY OPERATING IN OUR COUNTRY.

From the explanatory memorandum, it follows that the creation of the intended exemption aims to benefit all non-profit associations legally operating in the country, given that said associations lack economic resources to mainly address the property tax (impuesto sobre bienes inmuebles).

The referred Bill consists of a single article that establishes:

"SOLE ARTICLE.- To exempt from all types of national taxes, rates, and duties, and import duties, past, present, and future, all non-profit associations legally operating in the country.

Effective upon its publication." Although the text of the bill is simple, it lacks a series of technical specifications that are essential for its proper application and that will be specified below:

II.- THE STRUCTURE OF TAXES In general terms, taxes (tributos) are those payments in money that the State, through the exercise of its sovereign power, demands to obtain resources to finance public expenditure and fulfill the purposes of general interest. They have been classified by doctrine[1] into:

• a)Taxes (Impuestos). This is the tax (tributo) whose obligation has as its taxable event (hecho generador) and legal basis a situation independent of any state activity related to the taxpayer that reveals a certain contributory capacity thereof.
• b)Rates (Tasas). This is the tax (tributo) whose obligation has as its taxable event the effective or potential provision of a service under a public law regime, individualized to the taxpayer.
• c)Special contributions (Contribuciones especiales). These are taxes (tributos) whose obligation has as its taxable event special benefits derived from the execution of public works or the establishment of public services. Their proceeds must not have a destination unrelated to the financing of the works or activities constituting the obligation's basis.

The foregoing is important in the case under study because, as will be discussed, each tax (tributo) possesses very specific characteristics that cause them to have different treatment, which in turn implies problems for applying the exemption intended to be established, at least in the terms in which the bill is drafted.

From a technical-tax perspective, when creating a tax (tributo), a series of aspects must be defined, such as its purpose, its taxable event (hecho generador), the assumptions of non-subjection, the exemptions that apply to it, the scope of the levy, i.e., whether it is territorial or personal, the taxpayer (sujeto pasivo), the tax base, the deductions applicable to this base, the type or scale of the levy, the tax quota, the deductions applicable to it, and the tax reliefs the tax (tributo) may present, all of which is known as the structure of the tax.

It is for this reason that the structure of taxes (tributos) is usually very different, as it is determined by the aforementioned factors. By way of example, the case of the Income Tax (Impuesto sobre la Renta) can be mentioned, which is a schedular tax, levying different manifestations of taxpayers' wealth within each schedule, causing the structure of each one to be different, since each possesses different taxable events (hechos generadores), taxpayers (sujetos pasivos), and taxable bases.

The definition and consolidation of the cited elements become extremely important for the application of the tax (tributo), since if all these requirements are not met, collection and therefore the fulfillment of the State's objectives may be compromised.

III.- THE STATE POWER TO EXEMPT FROM THE COLLECTION OF TAXES An inevitable consequence of the power to tax is the power to exempt from tax burdens. Thus, it has been customary, not only in Costa Rica but internationally, to use various mechanisms to support different social or productive sectors. The establishment of subsidies, income transfers for certain population groups, and also special tax treatments that reduce or eliminate the tax burden according to the objectives of economic and/or social development policy is common.

We are interested in so-called special tax treatments, which aim to favor a sector or group through the reduction of taxes (impuestos) levied on that activity. This, according to the explanatory memorandum, appears to be the objective of the bill under study.

In accordance with the provisions of Articles 121(13) of our Political Constitution and Article 5 of the Code of Tax Rules and Procedures (Código de Normas y Procedimientos Tributarios), the power to establish taxes (tributos) and exemptions is an exclusive attribution of the State, exercised through the Legislative Assembly. In this regard, the Constitutional Chamber has repeatedly established:

"IV.- OF THE STATE'S TAX POWER. (...) the State has the sovereign power to demand contributions from persons or property within its jurisdiction, or to grant exceptions, such that this power to tax can well be conceptualized as the power to sanction legal norms from which the obligation of a tax (tributo) or to respect a tax limit derives or may derive; a power limited by the principles and values established by the Political Constitution itself (...)" (SCV-8755-2000) However, and as previously indicated from a technical-tax perspective, within the structure of taxes (tributos), the taxation exceptions are included, i.e., the applicable non-subjections and exemptions, as well as the establishment of the taxable event (hecho generador) of the tax (tributo), within which the verification of objective, subjective, spatial, temporal, and other indicated aspects is required.

Consequently, and to delimit the scope of exemptions, it is also necessary for their establishment and correct application to determine within each tax (tributo) whether the assets are levied or not, whether the intended beneficiary is or is not a taxpayer (sujeto pasivo) of the tax (impuesto), and also the period of time for which the benefit is intended to apply. The foregoing is because the exemption, by its very nature, that is, by constituting a legal dispensation from the tax obligation, does not affect the moment of the birth of the tax obligation but the moment of its enforceability.

Additionally, what is established in Article 62 of the Code of Tax Rules and Procedures (Código de Normas y Procedimientos Tributarios) cannot be overlooked, as it indicates:

Article 62.- Conditions and required requirements. The law providing for exemptions must specify the conditions and requirements established for granting them, the beneficiaries, the goods, the taxes (tributos) it covers, whether it is total or partial, the term of its duration, and whether at the end or during said period the goods can be released or whether the taxes (impuestos) must be settled, or whether the transfer to third parties can be authorized and under what conditions. Any contracts, resolutions, or agreements issued by public institutions in favor of individuals or legal entities granting them tax benefits or exemptions shall be null and void unless they specify that these are subject to the provisions of Article 64 of this law." (Thus amended by Article 1 of Law No. 7900 of August 3, 1999.) (The highlighting is not original).

Integrating the highlighted aspects, it is evident that it is a requirement for the correct application of an exemption that, from its inception, the conditions and assumptions under which the liberating effects will occur be clearly regulated.

Under this understanding, it is clear that for the correct application of the bill in question, the subject that will be the beneficiary of the exemption must be clearly specified. It is not sufficient to indicate that all non-profit associations will be beneficiaries, as they can be organized under different forms, whether as corporations (sociedades anónimas), foundations, development associations, among others. Similarly, the period for which the benefit will apply, the taxes (tributos) upon which it will fall, and the sanctions that will apply if it is demonstrated that the benefit has been misused must be established, an aspect that should be overseen by the exemptions department of the Ministry of Finance (Ministerio de Hacienda).

In the same vein, it must be clear that insofar as it is determined, when delimiting the taxes (tributos) upon which the exemption will fall, that it will apply to municipal taxes (tributos de carácter municipal), in application of Articles 169 and 170 of our Political Constitution, as well as numerals 126 and 157 of the Regulations of the Legislative Assembly, the municipal corporations must be mandatorily consulted on the matter.

IV. LIMITS TO THE POWER TO LEGISLATE, THE REPEAL OF LAWS AS A CONSTITUTIONAL PRINCIPLE

Under our constitutional law, there is a single entity in the State capable of creating, modifying, interpreting, and repealing legal norms: the Legislative Branch. This power is based on Article 121(1) of our Magna Carta, which, in what is relevant, establishes:

"Article 121.- In addition to the other powers conferred by this Constitution, it corresponds exclusively to the Legislative Assembly: 1.- To enact laws, amend them, repeal them, and give them authentic interpretation, except as stated in the article referring to the Supreme Electoral Tribunal (Tribunal Supremo de Elecciones);" From the reading of the cited article, it is clear that it is the power of the Legislative Assembly not only to enact laws but also to repeal them. In this sense, Article 129 of the Constitution delves deeper into the matter of the repeal of laws by indicating that:

Article 129.- "The laws are binding and take effect from the day they designate; in the absence of this requirement, ten days after their publication in the Official Gazette... The law is neither repealed nor abrogated except by a subsequent law, and no disuse, custom, or practice to the contrary can be alleged against its observance..." Under this understanding, it is evident that one of the essential powers of the Legislative Assembly is to modify and repeal laws. Therefore, in the opinion of this Advisory Body, the bill could have constitutionality problems, because establishing that the exemption under study applies to all future taxes (tributos) limits the legislative power to issue and modify legislation and to repeal existing laws.

That is, the article could present conflicts with the Constitution, insofar as in tax matters, Article 121(13) of our Political Constitution grants Congress the power to impose contributions or taxes (tributos) on certain categories of persons and to establish exemptions, guaranteeing the Legislative Branch the authority and competence to modify or suppress current legislation by later laws, as well as guaranteeing the possibility of including tax levies on non-profit associations when deemed necessary.

Additionally, the bill contradicts the provisions of Articles 63 and 64 of the Code of Tax Rules and Procedures (Código de Normas y Procedimientos Tributarios), which develop, within the tax sphere, the legislative power to modify and repeal tax benefits. Said articles establish:

"ARTICLE 63.- Limit of application. Even if there is an express provision of the tax law, the exemption does not extend to taxes (tributos) established after its creation." ARTICLE 64.- Validity. The exemption, even when granted based on certain factual conditions, can be repealed or modified by a later law, without liability for the State." (The highlighting is not original).

Finally, and as has been reiterated by this Advisory Body on different occasions[2], attention must be drawn to the fact that although the exemption proposed by the referenced bill falls within the powers of the Legislative Assembly, the trend has been towards the elimination of fiscal incentives and benefits. By way of example, Law No. 7293 of March 31, 1992, can be cited, which introduced a generic repeal of all objective and subjective exemptions provided for in different laws, preserving as exception cases those exemptions provided for in laws expressly listed by the Legislator, as well as those also created in Article 2 of the cited law.

V. CONCLUSIONS

Based on the foregoing, it is the non-binding opinion of the Procuraduría General de la República that:

1. The bill presents technical tax issues insofar as it is a requirement for the correct application of an exemption that, from its inception, the conditions and assumptions under which the liberating effects will occur be clearly regulated, elements that this bill lacks. That is, for its correct application, the conditions and requirements established for granting the exemption, its beneficiaries, the goods, the taxes (tributos) it covers, whether it is total or partial, the term of its duration, and whether at the end or during said period the goods can be released or whether the taxes (impuestos) must be settled, or whether the transfer to third parties can be authorized and under what conditions must be clarified.

2. The bill could present constitutionality problems insofar as it includes a limitation on the Legislative Power to enact, modify, and repeal laws.

The consultation is hereby resolved;

Sincerely,

Priscilla Piedra Campos Assistant Attorney General (Procuradora Adjunta) [1] See thus the Model Tax Code of the Inter-American Center of Tax Administrations. [2] See among them Legal Opinion No. 0J-046-2005 of April 7, 2005.

Opinión Jurídica : 042 - J del 26/07/2010 26 de julio de 2010 OJ-042-2010 Señor Guillermo Zúñiga Chávez Comisión Permanente Asuntos Hacendarios Asamblea Legislativa Estimado señor:

Con la autorización del señor Procurador General Adjunto a.i., me refiero a la nota sin número de oficio, por medio de la cual la Comisión Permanente de Asuntos Hacendarios, solicita el criterio de este Órgano Asesor, con relación al Proyecto de Ley denominado “Exonerar de todo tipo de tributos, tasas e impuestos nacionales y de importaciones pasados, presentes y futuros a todas las Asociaciones Sin Fines de Lucro que operen legalmente en el país”, tramitado bajo el expediente N° 16.711, publicado en la Gaceta N° 166 del 30 de agosto del año 2007.

De previo a dar respuesta a su solicitud, es importante establecer que según se señala en el artículo 4° de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, Ley N°6825 de 27 de setiembre de 1982, y sus reformas, sólo los órganos de la Administración Pública por medio de sus jerarcas, se encuentran facultados para consultar el criterio técnico-jurídico de la Procuraduría.

Es decir que la función consultiva se ejerce en relación con la Administración Pública y a solicitud de la misma, y en el caso de la Asamblea Legislativa por su naturaleza, esta solo excepcionalmente ejerce dicha función. Resulta además evidente, que la presente solicitud al referirse a un proyecto de ley, no se realiza en ejercicio de la función administrativa, sino como parte de la función legislativa que es propia del Congreso.

No obstante lo anterior, en un afán de colaboración con la Asamblea Legislativa, la Procuraduría ha venido evacuando las consultas que formulan los señores diputados respecto a los proyectos de ley que se encuentran en trámite, con el fin de facilitarles el ejercicio sus funciones, razón por la cual se tramitará la consulta presentada, con la advertencia de que el criterio que se emite carece de efectos vinculantes, siendo su valor el de una mera opinión jurídica.

I.- SOBRE EL PROYECTO PARA EXONERACIÓN DE TODO TIPO DE TRIBUTOS, TASAS E IMPUESTOS NACIONALES Y DE IMPORTACIONES PASADOS, PRESENTES Y FUTUROS, A TODAS LAS ASOCIACIONES SIN FINES DE LUCRO QUE OPEREN LEGALMENTE EN NUESTRO PAÍS.

De la exposición de motivos, se desprende que la creación de la exención que se pretende tiene como objeto beneficiar a todas las Asociaciones sin fines de lucro que funcionan legalmente en el país, toda vez que dichas asociaciones carecen de recursos económicos para hacerle frente principalmente al impuesto sobre bienes inmuebles.

El referido Proyecto de Ley, está conformado por único artículo que establece:

“ARTICULO ÚNICO.- Exonerar de todo tipo de tributos, tasas e impuestos nacionales y de importaciones pasados, presentes y futuros a todas las asociaciones sin fines de lucro que operen legalmente en el país.

Rige a partir de su publicación.” Si bien el texto del proyecto resulta simple, el mismo carece de una serie de precisiones de carácter técnico, que resultan indispensables para su debida aplicación y que a continuación se precisarán:

II.- LA ESTRUCTURA DE LOS TRIBUTOS En términos generales los tributos son aquellas prestaciones en dinero que el Estado mediante el ejercicio de su poder de imperio exige, con el objeto de obtener recursos para financiar el gasto público y dar cumplimiento a los fines de interés general. Los mismos han sido clasificados por la doctrina[1] en:

• a)Impuestos. Es aquel tributo cuya obligación tiene como hecho generador y como fundamento jurídico una situación independiente de toda actividad estatal relativa al contribuyente que pone de manifiesto una determinada capacidad contributiva del mismo.
• b)Tasas. Es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva o potencial de un servicio en régimen de derecho público, individualizado en el contribuyente.
• c)Contribuciones especiales. Son los tributos cuya obligación tiene como hecho generador beneficios especiales derivados de la realización de obras públicas, o el establecimiento de servicios públicos. Su producto no debe tener un destino ajeno a la financiación de las obras o las actividades que constituyen el presupuesto de la obligación.

Lo anterior cobra importancia en el caso en estudio por cuanto, como se expondrá, cada tributo posee características muy especificas que provocan que los mismos tengan un tratamiento diferente, lo que a su vez implica problemas para la aplicación de la exención que se pretende establecer, al menos en los términos en que se encuentra redactado el proyecto.

Desde el punto de vista técnico-tributario, a la hora de crear un tributo, se deben definir una serie de aspectos como lo son cuál es su objeto, cuál es su hecho generador, cuáles son los supuestos de no sujeción, las exenciones que aplican al mismo, cuál es el ámbito del gravamen, es decir si el mismo es territorial o personal, cuál es el sujeto pasivo, cuál es la base impositiva, qué deducciones le son aplicables a esta base, el tipo o escala del gravamen, la cuota impositiva, las deducciones que le aplican a la misma y las desgravaciones que el tributo puede presentar, todo lo cual se conoce como la estructura del tributo.

Es por lo anterior, que la estructura de los tributos suele ser muy diferente, ya que la misma se encuentra determinada por los factores antes citados, siendo que a manera de ejemplo se puede mencionar el caso del Impuesto sobre la Renta, el cual es un impuesto cedular, que grava diferentes manifestaciones de riqueza de los contribuyentes dentro cada cédula, lo cual provoca que la estructura de cada una de ellas sea diferente, por cuanto cada una posee hechos generadores, sujetos pasivos, bases imponibles diferentes.

La definición y consolidación de los elementos citados deviene sumamente importante para la aplicación del tributo, ya que de no cumplirse con todos estos requisitos, la recaudación y por lo tanto el cumplimiento de los objetivos del Estado pueden resultar comprometidos.

III.- LA POTESTAD ESTATAL PARA EXONERAR DEL COBRO DE LOS TRIBUTOS Una consecuencia inevitable del poder de gravar es la potestad de eximir de las cargas tributarias. Es así, como ha sido una costumbre, no solo en Costa Rica, sino a nivel internacional, el utilizar diversos mecanismos para apoyar a distintos sectores sociales o productivos, siendo común el establecimiento de subsidios, transferencias de ingresos, para determinados grupos de población y también de tratamientos fiscales especiales que reducen o suprimen la carga tributaria según los objetivos de la política de desarrollo económico y/o social.

Nos interesan los llamados tratamientos fiscales especiales, los cuales tienen el objetivo de favorecer a un sector o grupo a través de la disminución de los impuestos que cargan esa actividad, lo cual según se desprende de la exposición de motivos, parece ser el objetivo del proyecto de ley en estudio.

De conformidad con lo estipulado en los artículos 121 inciso 13) de nuestra Constitución Política y en el artículo 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, la potestad de establecer tributos y exenciones es una atribución exclusiva del Estado, la cual se ejerce a través de la Asamblea Legislativa; en este sentido la Sala Constitucional reiteradamente ha establecido:

“IV.- DE LA POTESTAD TRIBUTARIA DEL ESTADO. (…) el Estado tiene potestad soberana de exigir contribuciones a personas o bienes que se hallan en su jurisdicción, o bien, de conceder excepciones, de manera tal que bien se puede conceptualizar que esa potestad de gravar es el poder de sancionar normas jurídicas de las que se derive o pueda derivar la obligación de un tributo o de respetar un límite tributario; poder que se encuentra limitado en los principios y valores que la propia Constitución Política establece (…)” (SCV-8755-2000) No obstante, y tal y como se indicó anteriormente desde el punto de vista técnico tributario, dentro de la estructura de los tributos, se incluyen las excepciones de tributación, es decir las no sujeciones y las exenciones aplicables, así como el establecimiento del hecho generador del tributo, dentro del cual se requiere la verificación de los aspectos objetivo, subjetivo, espacial, temporal y demás señalados.

En consecuencia, y con el fin de delimitar el alcance de las exoneraciones, es que también resulta necesario para su establecimiento y correcta aplicación el determinar dentro de cada tributo, si el patrimonio está o no gravado, si a quien se pretende exonerar es o no sujeto pasivo del impuesto, y además el periodo de tiempo por el cual se pretende aplicar el beneficio. Lo anterior por cuanto la exoneración por su propia naturaleza, es decir por constituirse en una dispensa legal de la obligación tributaria, no afecta el momento de nacimiento de la obligación tributaria, sino el momento de su exigibilidad.

Adicionalmente, no puede perderse de vista lo establecido en el artículo 62 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, en cuanto indica:

Artículo 62.- Condiciones y requisitos exigidos La ley que contemple exenciones debe especificar las condiciones y los requisitos fijados para otorgarlas, los beneficiarios, las mercancías, los tributos que comprende, si es total o parcial, el plazo de su duración, y si al final o en el transcurso de dicho período se pueden liberar las mercancías o si deben liquidar los impuestos, o bien si se puede autorizar el traspaso a terceros y bajo qué condiciones.

Serán nulos los contratos, las resoluciones o los acuerdos emitidos por las instituciones públicas a favor de las personas físicas o jurídicas, que les concedan, beneficios fiscales o exenciones tributarias, sin especificar que estas quedan sujetas a lo dispuesto en el artículo 64 de la presente ley". (Así reformado por el artículo 1º de la ley número 7900 de 3 de agosto de 1999.) (El resaltado no es del original).

Integrando los aspectos resaltados, es evidente que es requisito para la correcta aplicación de una exención que desde su nacimiento se regulen claramente cuáles son las condiciones y supuestos bajo los cuales se ocurrirán los efectos liberatorios.

Bajo esta inteligencia, queda claro que para la correcta aplicación del proyecto de ley de marras, se debe especificar claramente el sujeto que será beneficiario de la exención, no bastando indicar que lo serán todas las asociaciones sin fines de lucro, ya que las mismas pueden organizarse bajo diferentes figuras, ya sea sociedades anónimas, fundaciones, asociaciones de desarrollo, entre otras. En igual sentido deberá establecerse el plazo por el cual se aplicará el beneficio, los tributos sobre los cuales recaerá, y las sanciones que aplicarán si se demuestra que se le ha dado un mal uso al beneficio, aspecto que deberá ser fiscalizado por el departamento de exenciones del Ministerio de Hacienda.

En igual sentido, se debe tener claro que en el tanto se determine al momento de delimitar los tributos sobre los cuales recaerá la exención, que la misma aplicará sobre tributos de carácter municipal, en aplicación de lo establecido en los artículos 169 y 170 de nuestra Constitución Política, así como de los numerales 126 y 157 del Reglamento de la Asamblea Legislativa, se deberá consultar en forma obligatoria a las corporaciones municipales sobre el mismo.

IV. LÍMITES AL PODER DE LEGISLAR, LA DEROGACIÓN DE LAS LEYES COMO PRINCIPIO CONSTITUCIONAL

De conformidad con nuestro derecho de la Constitución, existe una única entidad en el Estado capaz de crear, modificar, interpretar y derogar normas jurídicas: el Poder Legislativo. Esa potestad tiene su base en el artículo 121 inciso 1), de nuestra Carta Magna, el cual en lo que interesa establece:

“Artículo 121.- Además de las otras atribuciones que le confiere esta Constitución, corresponde exclusivamente a la Asamblea Legislativa:

1.- Dictar las leyes, reformarlas, derogarlas y darles interpretación auténtica, salvo lo dicho en el artículo referente al Tribunal Supremo de Elecciones;” De la lectura del artículo citado, es claro que es potestad de la Asamblea Legislativa no solo el dictar las leyes sino también derogarlas. En este sentido el artículo 129 constitucional, ahonda más en el tema de la derogación de las leyes al indicar que:

Artículo 129.- “Las leyes son obligatorias y surten efectos desde el día que ellas designen; a falta de este requisito, diez días después de su publicación en el Diario Oficial... La ley no queda derogada ni abrogada, sino por una posterior y contra su observancia no puede alegarse desuso ni costumbre o práctica en contrario...” Bajo esta inteligencia, es evidente que una de las potestades esenciales a la Asamblea Legislativa es la de modificar y derogar las leyes, por lo que a criterio de este Órgano Asesor, el proyecto podría tener problemas de constitucionalidad, por cuanto el establecer que la exoneración en estudio aplica a todos los tributos futuros, limita la potestad legislativa de emitir y modificar la legislación y de derogar las leyes vigentes.

Es decir, el artículo podría presentar roces con la Constitución, en el tanto en materia tributaria, el artículo 121 inciso 13) de nuestra Constitución Política, le otorga al Congreso la potestad de imponer contribuciones o tributos a determinadas categorías de personas y de establecer exenciones, garantizándole al Poder Legislativo la autoridad y la competencia para modificar o suprimir por leyes posteriores la legislación vigente, así como le garantiza la posibilidad de incluir gravámenes de carácter tributario a las asociaciones sin fines de lucro, cuando así lo consideren necesario.

Adicionalmente el proyecto se contrapone a lo establecido en los artículos del 63 y 64 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, los cuales desarrollan dentro del ámbito tributario, la potestad legislativa de modificar y derogar beneficios tributarios. Dicho articulado establece:

“ARTICULO 63.- Límite de aplicación.

Aunque haya disposición expresa de la ley tributaria, la exención no se extiende a los tributos establecidos posteriormente a su creación.” ARTÍCULO 64.- Vigencia.

La exención, aun cuando fuera concedida en función de determinadas condiciones de hecho, puede ser derogada o modificada por ley posterior, sin responsabilidad para el Estado.” (El resaltado no es del original).

Finalmente, y como ha sido reiterado por este Órgano Asesor en diferentes oportunidades[2], se debe llamar la atención en el sentido de que si bien, la exención que se propone mediante el proyecto de referencia, se encuentra dentro de las competencias de la Asamblea Legislativa, la tendencia ha sido a la eliminación de los incentivos y beneficios fiscales, siendo que a manera de ejemplo se puede citar la Ley N° 7293 de 31 de marzo de 1992, la cual introdujo una derogatoria genérica de todas las exenciones objetivas y subjetivas previstas en diferentes leyes, conservando como casos de excepción aquellas exenciones previstas en leyes expresamente enumeradas por el Legislador, así como las creadas también en el artículo 2 de la ley de cita.

V. CONCLUSIONES

En razón de lo expuesto, es criterio no vinculante de la Procuraduría General de la República que:

1. El proyecto presenta problemas de técnica tributaria en el tanto es requisito para la correcta aplicación de una exención que desde su nacimiento se regulen claramente cuáles son las condiciones y supuestos bajo los cuales se ocurrirán los efectos liberatorios, elementos de los que resulta carente el presente proyecto, sea para su correcta aplicación, se deberán aclarar las condiciones y los requisitos fijados para otorgar la exención, quienes son los beneficiarios, las mercancías, los tributos que comprende, si es total o parcial, el plazo de su duración, y si al final o en el transcurso de dicho período se pueden liberar las mercancías o si deben liquidar los impuestos, o bien si se puede autorizar el traspaso a terceros y bajo qué condiciones.

2. Que en el proyecto podría presentar problemas de constitucionalidad en el tanto incluye una limitación a la Potestad Legislativa de dictar, modificar y derogar las leyes.

Queda en esta forma evacuada la consulta presentada;

Atentamente,

Priscilla Piedra Campos Procuradora Adjunta [1] Ver así Modelo de Código Tributario del Centro Interamericano de Administraciones Tributarias.

[2] Ver entre ellas la Opinión Jurídica No. 0J-046-2005 del 7 de abril de 2005