Legality of tax assessment for public-utility associationLegalidad de la determinación tributaria a asociación de utilidad pública

No. 05883 - 2025 **Date of Resolution:** June 16, 2025 at 07:28 **Case File:** 17-003054-1027-CA **Drafted by:** Gustavo Octavio Irias Obando **Type of Matter:** Ordinary Proceeding **Analyzed by:** CENTRO DE INFORMACIÓN JURISPRUDENCIAL **Resolutions from the same case file** Resolution with protected data, in accordance with current regulations **Content of Interest:** **Type of content:** Majority Vote **Branch of Law:** Tax Law **Topic:** Tax Exemption **Subtopics:** A public interest declaration must not be confused with a tax exemption, as they are distinct acts.

**Topic:** Income Tax **Subtopics:** A public interest declaration must not be confused with a tax exemption, as they are distinct acts.

" SEVENTH. LEGALITY OF THE TAX DETERMINATION. [...] In this context, just as taxes are subject to a principle of legal reserve, so too are exemptions and benefits, in whose source of creation, the basic elements that delimit it must be enunciated. Within this focus, then, the rules containing regulations of the referred type must be weighed without being subject to any special or specific criterion. In this task, it must be remembered that the transcribed rule establishes in its final paragraph an objective limit to this exegetical work, which is the impossibility of creating taxes or exemptions via analogy, a mechanism that, while useful for filling legal gaps, cannot replace the legislator's role in these terms by virtue of the principle of legal reserve. Seen this way, the field of creating tax burdens and benefits is forbidden by this means, being therefore figures that must be created by a formal legislative manifestation, in the terms already explained previously. Now, this last characteristic alluded to supposes that tax exemptions and benefits can only be granted if the specific fact invoked corresponds to the factual assumption of the authorizing rule and its granting is feasible according to the parameter set by the legislator in the source of its creation. Therefore, when the rule clearly and unequivocally imposes specific conditions for the enjoyment or receipt of the benevolent effects of the tax regime, in its application these parameters cannot be evaded as they are an inexorable part of the conditioning fact that the legal system has set. (emphasis supplied by this Court). Seen this way, the conditioned effect will occur when those factual assumptions stipulated in the mandate have been satisfied. Thus, the judge must analyze in each case, with rigorous care, whether the factual assumption proposed by the passive subject fits and coincides with the exempt fact provided by the rule that foresees the benefit, within its material content." Based on the cited premises, this Panel reaches the conviction that the actions of the Tax Administration are in accordance with Law and lack the defect attributed to them. Because all the arguments used in the lawsuit are intimately linked, it is worth recalling what was said in the preceding lines, in the sense that a public interest declaration cannot be confused with a tax exemption, as they are distinct acts, separated from each other, with different requirements for their issuance, validity, and effectiveness [...].

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**CASE FILE:** **PROCEEDING:** ORDINARY **PLAINTIFF:** ASOCIACION CENTRO CULTURAL COSTARRICENSE NORTEAMERICANO **DEFENDANT:** EL ESTADO No. 2025005883 TRIBUNAL CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Y CIVIL DE HACIENDA, SECOND CIRCUIT OF SAN JOSÉ, GOICOECHEA, at seven hours and twenty-eight minutes on June sixteenth, two thousand twenty-five.- Ordinary administrative contentious proceeding established by Paul Garnier Rímolo, of legal age, Costa Rican, identity card number 1-0614-0858, married, resident of Concepción de Tres Ríos, in his capacity as Generalísimo Limited Attorney-in-Fact up to the sum of five hundred thousand dollars of the United States of America, of the Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano -hereinafter CCCN-, with legal entity identification number 3-002-045009; against the State, represented by Sandra Sánchez Hernández, of legal age, single, attorney, identity card number 1-942-634, resident of Heredia, Deputy Procuradora.

**WHEREAS:** **FIRST. PRELIMINARY ASPECTS:** 1- By document filed on July thirteenth, two thousand seventeen, and a subsequent amendment to the lawsuit filed on August fourth of that same year, the CCCN files an ordinary administrative contentious action against the State, with the claims that were finally defined as follows: "Claim No. 1: That resolution No. 366-2015 issued by the TFA at fourteen hours and thirty minutes on October 1, 2015, and notified to my represented party on October 15, 2015, be annulled for containing a serious defect in the competence of the issuing body as well as for violating the 'motive' element as a constitutive element of the administrative act that entails its absolute nullity. Claim No. 2: That the determinative resolution No. DT-01-R-1375-12 of the Tax Administration of San José be annulled for containing a serious defect in the competence of the issuing body, as well as for violating the 'motive' element as a constitutive element of the administrative act that entails its absolute nullity. Claim No. 3: That the administrative acts contained in resolution 371-P-2017 issued by the Tribunal Fiscal Administrativo at nine hours and thirty-five minutes on June twenty-eighth, two thousand seventeen, and resolution ATSJE-GER-1190-2016 of the Tax Administration of San José Este, as well as any other administrative act derived from the previous resolutions, especially No. SF-AUL-01-R-0078-16 by which the Tax Administration's liquidation was notified to my represented party, be annulled. Claim No. 4: That the State be ordered to pay both costs in this proceeding, plus the respective interest until the corresponding payment. Claim No. 5: That the State be ordered to return the sums paid for the tax collected by the Dirección General de Tributación, as well as the interest accrued from the date of payment until its effective return or deposit." (Images 2 to 27, 160 to 168, and 214 to 218 of the judicial case file).

2.- On July thirteenth, 2007, and August twenty-eighth, 2017, the State filed a negative answer to the lawsuit and its amendment, raised the defense of lack of right against the original complaint, and the defenses of improper joinder of claims and lack of right against the amendment; and requested that the action be declared without merit in all its aspects, with costs to be borne by the plaintiff. (Images 131 to 154 and 172 to 189 of the judicial case file).

3.- The preliminary hearing of this proceeding was held on December first, two thousand seventeen, where the claims were defined in the manner already transcribed; the Processing Judge rejected the defense of improper joinder of claims; the facts numbered two, four, seven, sixteen, twenty-one, twenty-two, twenty-three, twenty-four, twenty-six, twenty-eight, twenty-nine, thirty-one, and thirty-two were considered disputed; the documentary evidence offered by the intervenors consisting of the administrative case file was admitted; the matter was declared as being of pure law; and the parties were granted an audience to present oral conclusions. (Images 214 to 218 of the judicial case file and recording of the hearing).

4.- At seven hours thirty-five minutes on August thirty-first, 2021, the Seventh Section of this Court issued judgment number 078-2021. However, by resolution number 001876-F-S1-2024 at ten hours twelve minutes on December nineteenth, 2024, the First Chamber of the Supreme Court of Justice annulled said judgment and ordered the return of the case file to the office of origin for what corresponds in law. (Images 419 to 433 of the judicial case file).

5.- The required procedural formalities have been observed in the proceedings, and no defects or omissions susceptible of causing nullity or defenselessness to the parties are perceived. This judgment is issued unanimously, following the required deliberations, drafted by Judge Irías Obando, with the affirmative vote of Judge Madriz Martínez and Judge Conejo Cantillo.

**SECOND: EVIDENCE FOR BETTER DECISION:** On August twenty-third, 2018, the representation of the plaintiff Association offered, as evidence for better decision, a certification issued by Licentiate José Antonio Amador Zamora, acting as an independent auditor, regarding the use in investment projects of cash flows from the returns on financial investments held at Merrill Lynch. The State was granted an audience on this documentation and opposed its admission. The Court admits the proposed evidence and will proceed to analyze it in the corresponding sections of this judgment.

**THIRD: PROVEN FACTS:** The comparison of the admitted documentary evidence allows this Chamber to deem the following facts of relevance to the object of the proceeding as accredited:

1.- That through Decreto Ejecutivo No. 22384 of July 02, 1993, Published in the Official Gazette "La Gaceta" No. 155 of August 16, 1993, it was provided, in what is relevant here: "…II. That the Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano is duly registered in the Registro de Asociaciones with legal entity identification number 3-002-45009. III. That among the purposes and objectives pursued by the Association are the following: a) Stimulate friendship relations and rapprochement between the Republic of Costa Rica and the United States of America, promoting an extensive intellectual and spiritual exchange through educational and cultural activities that seek the affirmation of democracy and the freedoms of our peoples; b) Promote teaching in general with emphasis on the English and Spanish languages, c) Organize cultural activities that promote cultural rapprochement between Costa Rica and the United States of America, and; d) Stimulate rapprochement between the educational institutions of the two countries, facilitating the exchange of professors, students, and distinguished visitors. IV. That such objectives have an important social need and therefore deserve the support of the Costa Rican State, therefore, THEY DECREE: "Article 1. The Asociación CENTRO CULTURAL COSTARRICENSE NORTEAMERICANO, legal ID 3-002-45009, is declared of public utility for the purposes of the STATE. Article 2. Each time it makes use of the administrative and economic franchises and concessions provided by the public utility declaration, the request must previously have the approval of the Ministerio de Hacienda." (Folio 392 of the administrative case file of the determinative procedure, consultation in the Sistema Costarricense de Información Jurídica).

2.- That through resolution No. 1972000101522 of March 12, 2010, the Tax Administration San José Oeste initiated an auditing action corresponding to the fiscal period 2007 against CCCN, in accordance with the provisions of Articles 103 to 116 of the Código de Normas y Procedimientos Tributarios and Article 1 of the Reglamento sobre criterios de selección de Contribuyentes para Fiscalización. (Folios 1 to 2 of the administrative case file of the determinative procedure).

3.- That CCCN, in response to the initiation of the indicated auditing action, provided the Tax Administration with a photocopy of the registry of Financial Statements and their respective detail for fiscal periods 2006 and 2007, as well as the inventory and balance books, a copy of the reports submitted to the Ministerio de Justicia for fiscal periods 2007 and 2008, which also include the audited accounting reports, detail of the investment in assets, scholarships, and breakdown of social projection. Likewise, it provided a photocopy of the account statements held abroad with the company Merrill Lynch, indicating that these were long-term investments made according to the investment policies established by the entity. (Folios 17 to 360 of the administrative case file of the determinative procedure).

4.- That in response to the Information Requirement No. 198100054163 of June 22, 2011, on July fifth, 2011, CCCN sent a note to the Tax Administration attaching a photocopy of the detail and breakdown of scholarships for employees and family members, and informing that "The distribution of the surplus was carried out as follows: '2700-01 Fondo Patrimonial' ¢ [Value 001], '2740-03 Fondo de Becas de Inglés Franklin Chang-Díaz' ¢ [Value 002]. '2125-01 Becas de Inglés Franklin Chang-Díaz' ¢ [Value 003] and '2740-04 Fondo Cultural' ¢ [Value 004]. $ [Value 005] was sent from the surpluses obtained in 2007 to the investment fund in the name of the Asociación Centro Cultural Costarricense – Norteamericano at Merrill Lynch, in line with the long-term investment policy of the Asociación Cultural Costarricense – Norteamericano." (Folios 361 to 377 and 579 to 580 of the administrative case file of the determinative procedure).

5.- That by note dated September 05, 2011, CCCN informed the Tax Administration that the interest and dividends generated by the investments with Merrill Lynch are capitalized monthly and that the only persons authorized to make transactions are the President and the Treasurer of the Board of Directors of the Association. (Folio 377 of the administrative case file of the determinative procedure).

6.- That on September 26, 2011, the Tax Administration of San José issued "ACTA DE CONCLUSIÓN DE ACTUACIÓN FISCALIZADORA N° 5452000111056", in which it determines a tax quota of ¢ [Value 006] corresponding to income tax for the period 2007. (Folios 591 and 592 of the administrative case file of the determinative procedure).

7.- That through transfer of charges No. 2752000030202, notified to the plaintiff on October 12, 2011, she was informed of the determination of the tax obligation, the legal grounds for its imposition, the legal qualification on which the determination is based, as well as the audited period. (Folios 596 to 609 of the administrative case file of the determinative procedure).

8.- That through a writ dated November 23, 2011, CCCN filed the administrative claim against the transfer of charges No. 2752000030202. (Folios 610 to 662 of the administrative case file of the determinative procedure).

9.- That through resolution SF-DT-01-R-1375-12 at ten hours and fourteen minutes on March 21, 2012, the Tax Administration San José Oeste ordered that the claim filed by the plaintiff Association be declared without merit, and that the referenced tax determination be confirmed. (Folios 663 to 691 of the administrative case file of the determinative procedure).

10.- That through a writ dated May 25, 2012, the plaintiff filed an appeal against resolution SF-DT-01-R-1375-12 of March 21, 2012, issued by the Tax Administration San José Oeste. (Folios 692 to 708 of the administrative case file of the determinative procedure).

11.- That through resolution No. TFA-366-2015 at fourteen hours and thirty minutes on October 1, 2015, the Tribunal Fiscal Administrativo rejected the appeal filed by the plaintiff, confirmed the appealed resolution, and ordered the Tax Administration to proceed with liquidation and notification of the act in accordance with the provisions of Articles 40, 57, and 163 of the Código Tributario. (Folios 741 to 749 of the administrative case file of the determinative procedure).

12.- That through resolution SF-AUL-01-R-0078-16 at eight hours on January 20, 2016, the Tax Administration San José Oeste determined the amount to be liquidated for income tax for fiscal period 2007 at the sum of ¢ [Value 007] (¢ [Value 006] in principal plus ¢ [Value 009] in interest). (Folios 763 to 769 of the administrative case file of the determinative procedure).

13.- That on July 09, 2016, the plaintiff notified the Tax Administration of San José Oeste that it had proceeded with the payment of the fixed tax debt and provided the bank receipt for the liquidation made. (Folio 771 of the administrative case file of the determinative procedure).

14.- That on December 9, 2009, CCCN filed before the Tax Administration of San José a request for authorization to receive deductible donations from the donors' gross income; which was rejected on April 12, 2010, through Resolution No. AJA-1-101-2010. The Centro Cultural filed a revocation appeal on April 30, 2010, which was resolved by the Tax Administration on June 19, 2015, through Resolution No. SSC-AlA-238-2015, where the appeal is granted and Resolution No. AIA-I-101-2010 is annulled, authorizing it to receive deductible donations from the donor's gross income. (Not disputed, folios 88 to 91 of the administrative case file named "Donaciones").

15.- That on June 2, 2016, the Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano requested from the Tax Administration of San José renewal of the benefit of obtaining deductible donations from the income tax, pursuant to Article 8 subsection q) of the Ley del Impuesto sobre la Renta. (Folios 01 to 91 of the administrative case file named "Donaciones").

16.- That through act number ATSJE-GER-1190-2016 at eight hours and twenty-two minutes on September 30, 2016, notified on October 10, 2016, the Tax Administration of San José Este ordered the rejection in all its aspects of the formulated request. (Folios 93 to 104 of the administrative case file named "Donaciones").

17.- That on November 21, 2016, CCCN filed an appeal and incident of absolute nullity against the resolution referenced in the previous fact. (Folios 108 to 119 of the administrative case file named "Donaciones").

18.- That through resolution TFA No. 371-P-2017 at nine hours thirty-five minutes on June twenty-eighth, 2017, the First Chamber of the Tribunal Fiscal Administrativo ordered the rejection of the nullity incident and declared the filed appeal without merit. (Folios 135 to 146 of the administrative case file named "Donaciones").

19.- That according to a certification issued by Certified Public Accountant José Antonio Amador Zamora on July thirtieth, 2018, in act 590 of April twenty-third, 2009, the Board of Directors of the Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericana approved the transfer of [Value 030] from the investment returns in the Merrill Lynch fund for the project named "Pizarras", as a result of which, between June thirtieth, 2009 and March first, 2010, it disbursed the total sum of [Value 025] for expenses related to that project. Furthermore, in act number 606 of October twenty-first, 2010, the investment of [Value 032] from the returns obtained on investments in said fund was approved for the remodeling of the CCCN headquarters in Heredia, as a result of which disbursements were made between April twenty-seventh and July twenty-seventh, 2011, for an amount of [Value 024]. Finally, it was certified that in act number 604 of July twenty-second, 2010, the investment of [Value 031] from the returns obtained in the indicated fund was approved, for the project named "Tecnología", as a result of which, between September third, 2009 and November twenty-sixth, 2010, the total sum of [Value 026] was disbursed. (Images 226 to 234 of the judicial case file).

**FOURTH. FACTS NOT PROVEN:** Sufficient evidence was not provided to prove the following facts constituting the right invoked by the parties:

1.- That the resources used to finance the "Pizarras", "Remodeling of the CCCN headquarters in Heredia" and "Tecnología" programs, authorized in the acts of the Board of Directors of the Association numbers 590 of April twenty-third, 2009, 606 of October twenty-first, 2010, and 604 of July twenty-second, 2010, respectively, correspond to the totality of the returns obtained from investments in the Merrill Lynch fund, nor that such returns correspond to those obtained from the investment made in the audited fiscal period that is the object of the proceeding.

2.- That the scholarships granted by the CCCN, both the Programa de Asistencia Recíproca – PAR – and the scholarships for employees and family members, constitute an expense for the Association, and that it had not received consideration in the form of work for them.

**FIFTH. ARGUMENTS OF THE PLAINTIFF:** In the initial complaint of the lawsuit, the plaintiff describes in its factual section that the Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano is a non-profit Association, founded in 1945; that through Decreto Ejecutivo No. 22.384-J of July 2, 1993, the Poder Ejecutivo declared it of public utility for the interests of the State, said declaration remaining in force to date; that Article 4 of said decree indicates the purposes of the Association which are stated below: "Article Four: Purposes: The primary purpose of the Association is to stimulate friendship relations and rapprochement between the Republic of Costa Rica and the United States of America, promoting an intense intellectual exchange through educational and cultural activities that seek the affirmation of democracy and the freedoms of our peoples"; that in considering clauses III and IV of Decreto Ejecutivo No. 22.384-J, the following purposes of the Association are declared of public interest: "a) Stimulate friendship relations and rapprochement between the Republic of Costa Rica and the United States of America, promoting an extensive intellectual and spiritual exchange through educational and cultural activities that seek the affirmation of democracy and the freedoms of our peoples; b) Promote teaching in general with emphasis on the English and Spanish languages, c) Organize cultural activities that promote cultural rapprochement between Costa Rica and the United States of America, and; d) Stimulate rapprochement between the educational institutions of the two countries, facilitating the exchange of professors, students, and distinguished visitors"; while in Article 5 of the Association's By-laws, it provides: "Article Five: Means: To fulfill its purposes, the Association may: a) Dedicate itself to teaching in general with emphasis on the English and Spanish languages, seeking the improvement of teaching methods for both languages; b) Organize cultural activities that promote cultural rapprochement between Costa Rica and the United States of America; c) Stimulate rapprochement between the educational institutions of the two countries, facilitating the exchange of professors, students, and distinguished visitors; d) Create a library of works in English and Spanish supplemented with magazines and other appropriate publications and; e) Any other lawful activity in harmony with its purposes that does not have profit or gain as its sole and exclusive object." It then recounts that through Auditing Update Communication No. 1972000101522 dated March 12, 2010, notified on March 15, 2010, the Tax Administration of San José communicated the initiation of the execution of auditing actions by said entity, based on Article 67 of the Reglamento General de Gestión, Fiscalización y Recaudación Tributaria, Decreto No. 29.264-H of February 7, 2001. It states that by virtue of this auditing action, its represented party submitted several documents, such as the Annual Report 2005-2006, as well as that for the 2006-2007 period, in the first of which it was detailed that the sum of [Value 010] colones was invested in donations, cultural, educational activities, and various scholarship programs, for the following concepts and amounts: A. Concept: National Conference for English Teachers, amount ¢ [Value 011], detail: Loan of facilities, collaboration with academic, administrative, maintenance, security and financial personnel, services, equipment and materials. B. Concept: Social outreach activities, amount: ¢ [Value 012], detail: Loan of the Teatro Eugene O'Neill and the Galerías Sophia Wanamaker, free concerts, master classes and intercultural sessions, sponsorship of activities organized by other entities, cash donations (approximately CRC [Value 013] each) to Hogar Esperanza de Cartago and Hospital de Niños. C. Concept: Unidad de Servicios Estudiantiles; amount: ¢ [Value 014]; detail: Delivery of teaching materials to Hogar Vista de Mar, Pueblito de Costa Rica, Aldeas Infantiles SOS, Hogar Casa Santa Ana among other institutions, totaling 37 in all. D. Concept: Scholarships; amount ¢ [Value 015], detail: Institutional Scholarship Fund, Programa de Asistencia Recíproca (PAR), daytime incentive, possibility of English improvement for CCCN employees and their immediate family members; for a total of ¢ [Value 010]. It continues explaining that in the same way, that report details the cultural activities carried out by its represented party, including programs in performing and musical arts, the "Promising Artists of the 21st Century" program, collaboration with Embassies and public or private entities, Children's Theater, and Galerías Sophia Wanamaker located in San Pedro, La Sabana, and Alajuela where works of art of various techniques are exhibited, either temporarily or works belonging to CCCN; and that, likewise, the international exams TOEFL, APICS, GRE, TSE, LSAT, GMAT, USMLE, among others, are administered at that institution; in addition to having a multimedia laboratory, talks, workshops, and courses. It then refers that the Annual Report 2006-2007 reflected that investments were made for an amount of [Value 017] colones in donations, cultural, educational, social activities, and various scholarship programs for the study of the English language, as can be seen in the following detail: A. Concept: Cultural Department; amount: ¢ [Value 018], detail: Loan of the Teatro Eugene O'Neill and the Galerías Sophia Wanamaker to various entities, free international concerts, master classes, intercultural sessions, and sponsorship of activities organized by other entities. B. Concept: Academic Department, amount: ¢ [Value 019], detail: National Conference for English Teachers, donation of the English Now Program to Centro Cocorí in Cartago, training for Peace Corps for teaching classes, training of MEP teachers in English. C. Concept: Unidad de Servicios Estudiantiles USE; amount: ¢ [Value 020], detail: "Leer es una Fiesta" activity, English day at the Colegio de San Antonio de Desamparados, donations to magazines from various institutions like UCR, Liceo Joaquín Gutiérrez Mangel, Colegio de Periodistas and Museo Nacional, donations of teaching materials to various institutions. D. Concept: Scholarships, amount: ¢ [Value 021], detail: Fondo de Becas Dr. Franklin Chang Díaz, Programa de Asistencia Recíproca (PAR), daytime incentive scholarships, and institutional scholarships; for a total of ¢ [Value 017]. It continues stating that through Acta de Conclusión de Actuación Fiscalizadora No. 5452000111056, the Tax Administration of San José indicated that the auditing actions reveal the existence of tax quotas not self-assessed by the passive subject for an amount of [Value 006] colones; that through Transfer of Charges No. 2752000030202 of September 27, 2011, the Tax Administration of San José determines for the period 2007 a difference in the taxable base for Income Tax for an amount of [Value 023] colones, resulting in an increase in the tax quota of [Value 006] colones because that Administration considered that for the period 2007 there was a "failure to comply with the requirements established in Article 3 subsection ch of the Ley de Impuesto Sobre la Renta regarding entities not subject to tax". It refers that in the Transfer of Charges previously indicated, the Tax Administration stated that: "Article 3 of the Ley de Impuesto Sobre la Renta in its subsection ch) states 'Article 3 - Entities not subject to tax.

ch) Trade union organizations, foundations, and associations declared of public utility (utilidad pública) by the Executive Branch, provided that the income they obtain, as well as their assets, are allocated in their entirety, exclusively for public or charitable purposes (fines públicos o de beneficencia) and that, in no case, are distributed directly or indirectly among their members. This indicates that two points must be met for an association to be exempt from paying the tax: first, to be of public utility, and second, that the entirety of its income and assets be allocated for public or charitable purposes, and that they are not distributed directly or indirectly among its members." He adds that in its conclusions, visible in the Statement of Objections (Traslado de Cargos) previously indicated, the Tax Administration (Administración Tributaria) estimated that, "(...) the ASOCIACIÓN CENTRO CULTURAL COSTARRICENSE NORTEAMERICANO is not complying with the requirements set forth in subsection 3 ch) of the Income Tax Law (Ley de renta), to be considered an entity not subject to the tax in reference, given that from the audit carried out it was determined that part of its income has not been exclusively allocated for public or charitable purposes (such is the case of surplus funds that are sent abroad as an investment, of scholarship funds that as mentioned do not really generate the expenditure that the audited party indicates in the annual report delivered to the Ministry of Justice), which is why this Administration is obligated to collect the respective income tax." He says that from the foregoing, it is shown how the Tax Administration considered that some income did not receive the treatment prescribed by Article 3, subsection ch) of the Income Tax Law (Ley del Impuesto sobre la Renta). He argues that the Tax Administration never communicated to the Ministry of Justice and Peace the alleged non-compliance of the Association he represents regarding the handling of its funds. He indicates that on November 23, 2011, he filed a formal administrative claim against the Statement of Objections identified under number 2752000030202 previously described, where the character of a non-subject entity that CCCN holds was highlighted, as well as the lack of grounds for the action carried out by the tax audit; and that through resolution SF-DT-01-R-1375-12, the Tax Administration of San José resolved the administrative claim filed, confirming what was ordered in the Statement of Objections, that Administration considering that making investments abroad and the scholarships granted in exchange for some consideration contravene the provisions of Article 3, subsection ch) of the Income Tax Law. He relates that on May 25, 2012, he filed an Appeal before the Administrative Fiscal Tribunal (Tribunal Fiscal Administrativo) against the previously indicated Resolution, where he again attempted to reason with the Tax Administration regarding the non-profit nature of the activity carried out by his represented party and that all income obtained as a product thereof is allocated in its entirety to the purposes for which it was established and that any investment made with idle funds was reinvested in the Association's own activities, without any distribution whatsoever to its members. The Tax Administration of San José forwarded this Appeal to the Administrative Fiscal Tribunal through resolution SF-AU-01-R-2350-12. He points out that through Resolution TFA-366-2015 of October 1, 2015, notified on October 15, 2015, the Administrative Fiscal Tribunal resolved the appeal filed, confirming in all its aspects the determinative resolution SF-DT-01-R-1375-12. He continues explaining that on December 8, 2015, the Sub-Management of Auditing of the Tax Administration San José Oeste issued liquidating resolution Nº SF-AR-224-15 based on the resolution of the Administrative Fiscal Tribunal and granted 5 business days to file a motion for reconsideration (recurso de revocatoria), which was filed on December 17, 2015, because the liquidation was erroneously calculated, and that by virtue of the foregoing, that Tax Administration issued resolution Nº SF-AUL-0I-R-0078-16, through which it corrects the amount to be liquidated, which in its entirety corresponds to [Value 007] colones ([Value 006].00 colones of principal plus [Value 009] colones of interest), which were paid by the CCCN through official payment receipt Nº 1102027116084. He argues that both investments questioned by the Tax Administration—the investment of surplus funds abroad and the scholarships that supposedly do not generate expenditure—were brought to the attention of the Ministry of Justice since 2007 through various reports and writings, which are on file in the administrative record; that the Ministry of Justice has had knowledge of the same facts as the Tax Administration, and has maintained to date the declaration of public utility, confirming the adherence of its activities to its declared public interest purposes; as well as that in the period audited by the Tax Administration, the CCCN did not distribute or disburse among its members any sum of money derived from its ordinary activities and which attributes to it the condition of "public utility" granted by the Ministry of Justice and Peace, all the monies questioned by the Administration having been reused in its ordinary activities. He bases his lawsuit on Articles 11, 41, and 49 of the Political Constitution (Constitución Política), to the effect that public officials cannot arrogate powers that the law does not grant them, being only depositaries of the law; that the imposition of sanctions will be possible when, through a procedure respecting the right of defense, their culpability has been demonstrated; the right of petition and prompt resolution; as well as prompt and complete justice, under the principle of legal certainty and the right to access the contentious-administrative jurisdiction for the review of administrative acts; Articles 8, 11, and 171 and following of the Code of Tax Rules and Procedures (Código de Normas y Procedimientos Tributarios), regarding the interpretation of the rule that regulates the taxable event of the tax obligation and the principle of economic reality, the concept of tax obligation, and the general rights of taxpayers, as a constitutional guarantee of the passive subject before the Administration; Articles 2, 11, 13, 16, 128 to 133, 136, 256, and 264 of the General Law of Public Administration (Ley General de la Administración Pública, LGAP), as the general rule that regulates the actions of the State; the duty of legality according to which the Public Administration and its officials can only carry out those acts for which they are expressly authorized by law; delimitation of regulatory powers, thus all its legal acts must find a basis and must be developed in accordance with legal precepts; the elements of the administrative act must be respected to allow its validity; and, finally, public administrations must state the reasons for the administrative acts they issue, this derives from the principle of due process; as well as Articles 2, 4, 10, 31, 33, 34, 36, 39, 41, 42, 82, and 122 of the Contentious-Administrative Procedural Code (Código Procesal Contencioso Administrativo, CPCA), in relation to jurisdiction, standing, the power not to exhaust administrative remedies, the deadline to bring action in this forum in tax matters, formalization of the parties' claims, the contribution and assessment of evidence presented in the process, and the effects of the judgment. As a theory of the case, he maintains that Determinative Resolution Nº DT-0 l-R- 1375-12 of March 21, 2012, from the Tax Administration of San José and Resolution Nº TFA-366-2015 issued by the Administrative Fiscal Tribunal -TFA- on October 1, 2015, are absolutely null due to suffering from substantial defects in their constitutive elements. In the first place, he alleges a defect in the grounds (motivo). He explains that both challenged acts have concluded that the CCCN has breached Article 3, subsection ch) of the Income Tax Law N° 7092, and consequently have de facto revoked its condition as an entity not subject to this tax, as an association declared of public interest. Based on the provisions of the aforementioned Article 3 of that rule, the plaintiff accuses, the auditing entity concludes that two requirements emerge for an Association not to be subject to Income Tax: a. That the Association be declared of public utility; and b. That the entirety of its income and assets be allocated to public or charitable purposes, and in no case be distributed among its members. He explains that regarding the declaration of Public Interest, the Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano was declared of public utility since 1993 through Executive Decree (Decreto Ejecutivo) N. 22.384, and maintains that status to date; that the Ministry of Justice and Grace has confirmed annually—including in the year 2007—that the Association's activities are in full compliance with its purposes that were declared of public interest more than 20 years ago. He emphasizes that the Ministry of Justice confirmed the declaration of public interest based on exactly the same documents and evidentiary elements on which the Tax Administration based its resolution; that in the auditing process, there was no discovery of new facts unknown to the Executive Branch, and rather the majority of the evidentiary elements are documents delivered directly to the Ministry of Justice within its own auditing. He concludes, then, that all the activities that the Tax Administration considers violate Article 3, subsection ch) in question were known to the Ministry, which confirmed its conformity with the public interest purposes of the plaintiff; and that there exists between both authorities a differing assessment of the same facts. He points out that the foregoing is not disputed by the Tax Administration, but concludes that his represented party, although complying with the requirement of holding a declaration of public utility, has not allocated its income "in its entirety, exclusively for public or charitable purposes". He argues that the heart of the matter boils down to the Tax Administration deeming that the entirety of income and assets must be allocated annually to public interest purposes; and that according to the Tax Administration's stance, in accordance with this requirement, an Association cannot: a. have idle money and must totally exhaust its resources; and b. cannot make instrumental investments to pursue its public interest purposes, even if the profits are always allocated to these purposes. Based on this interpretation, the plaintiff says, the central thesis maintained by the Administration, from the statement of objections to the ruling of the Administrative Fiscal Tribunal, consists of the fact that two of its activities breach the second requirement of dedicating income to public purposes in their entirety, namely: the investment of $[Value 005],00 in a foreign investment fund (Merrill Lynch), constitutes per se a violation of the aforementioned legal norm. Regardless of whether it involves the Association's surplus funds; whether it is an instrumental investment to obtain more resources that will be used to achieve public purposes; and whether the investment returns are reserved in their entirety in a fund for future projects pursuing public utility purposes; and the investment in the Association's scholarship funds—particularly the Reciprocal Assistance Program (Programa de Asistencia Recíproca, PAR) and the Scholarship fund for employees and family members, because they really do not generate any expense by requiring some activity or consideration for their granting. He claims that the Tax Administration expressly recognizes that in its analysis it did not consider the statutes of the Association nor the Law of Associations (Ley de Asociaciones), and based itself strictly on the Income Tax Law and the opinion C-316-2008 of the Attorney General's Office (Procuraduría General de la República); therefore, it was concluded that these activities do not pursue public interest purposes, but without analyzing the statutes that define and regulate the purposes declared of public utility by the Executive Branch. In another section, he explains that complementary activities such as the investment of resources are not prohibited by the law that provides for non-subjection to Income Tax, and moreover, the income and assets are not distributed among the members of the Association. He stresses that in the procedure it was deemed accredited that there has never been a distribution of income among the Association's members, based on the rigorous internal regulations that prevent it; and that the Tax Administration never questions the breach of this requirement and considers it satisfied. He then proceeds to develop the regulation of public interest Associations and their regime as an entity not subject to Income Tax. He explains that the right of association finds normative support in Article 25 of the Political Constitution, which establishes that "the inhabitants of the Republic have the right to associate for lawful purposes"; that from this constitutional right, various forms of association have been developed for political, economic, sports, public utility purposes, etc., developed and regulated in different normative bodies; and that the meaning of interest here is the Association in the strict sense, regulated in the Law of Associations, N. 218 of August 8, 1939. He relates that in accordance with its Article 1, the Associations regulated by that law are those dedicated to scientific, sports, charitable, recreational purposes, and in general, those that do not have for-profit purposes. Political and sports associations are regulated by special law. Then, he continues, no Association established under Law N.218—even if it has not been declared of public utility—is allowed to have for-profit or illicit purposes, which harm morals or public order, under penalty of being dissolved by the Executive Branch. He points out that it is fundamental to distinguish between the purposes of an association and its activities. The former can never be for-profit, while the activities it carries out may have this profit motive provided they are used in an instrumental manner to obtain more resources for the achievement of its purposes (which will never be for-profit); and that any Association—regardless of being declared of public interest—is subject to control, prior and subsequent, by the Executive Branch, which will authorize its creation, may audit its activities, and eventually decree its dissolution; every simple Association must be established and govern its activities in strict adherence to its statutes, and even the members of the Board of Directors could be sanctioned if they allow the Association's funds to be allocated, or activities to be carried out, for purposes other than those indicated in its statutes. He continues explaining that in addition to being subject to all the foregoing, Associations may request the Ministry of Justice and Grace to declare them of public utility in accordance with Article 32 of Law 218. He argues that the requirements to obtain the declaration are not easy to meet, and the auditing of these Associations by the Executive Branch is much greater, including the submission of an annual activity report, the reason for submitting to this regime being, undoubtedly, the fiscal and economic benefits that the declaration entails. Associations that request this declaration must explain the reasons why their activity fulfills a public utility, submit to the financial control regime indicated by the Ministry of Justice, provide their statutes that define and regulate their activity, among other requirements. The Ministry of Justice and Grace will evaluate the request and, in the case of meeting all the requirements, will grant the declaration of public utility indicating the purposes and objectives that have this benefit for the community. He argues that public interest or utility is an indeterminate concept that can be difficult to define in each case; that however, the regulations under analysis grant exclusive competence to the Ministry of Justice to determine which Associations have purposes or objectives with this characteristic through the declaration of public utility, and therefore it is clear that the administrative act through which the declaration of public interest materializes is an act that creates a beneficial, or favorable, legal situation for the association that receives it. That is to say, its legal situation is transformed, and the Administration, in this case, the Executive Branch, would have to respect the theory of one's own acts and the mechanisms it holds to revoke the beneficial effects of a declaratory act of rights, except, of course, for non-compliance that the Association itself may incur. He maintains that in the present case, the Executive Branch (President and Minister of Justice) has not changed the consideration that his represented party effectively fulfills public interest purposes; that they have reported annually on the destinations and tasks for which the economic funds the Association possesses have been used; in such a way that the Executive Branch has not changed its condition, it being absurd to consider that this Executive Branch is different from the Tax Administration. He adds that the only body that can suppress or revoke the designation of "public interest" is the President of the Republic and the Minister of Justice and Peace. According to the plaintiff's thesis, this demonstrates that the analysis of what happened leads to an additional absolute nullity: the Tax Administration should have communicated the supposed result of its auditing action to the Executive Branch so that the latter could change the Association's classification, in such a way that its "public interest" status would be eliminated, and consequently be able to establish a tax determination from which, in principle, it is not subject as expressly provided by the Income Tax Law in its Article 3, subsection ch). Therefore, he maintains that the challenged action is equally null due to the incompetence of the tax body by de facto suppressing an authorization granted by the Executive Branch (and not simply a body of a Ministry), and in this way disapplying, for the specific case, a favorable and effective act. On the other hand, he proceeds to question whether all of the Association's purposes must be of public utility to receive the declaration and, consequently, the role of the Tax Administration in auditing compliance with these purposes. In this regard, he maintains that from the wording of Article 32 of the Law of Associations, it is easily extracted that all the purposes of the Associations—the rule establishes that Associations "whose development or activity are particularly useful for the interests of the State and fill a social need, may be declared of public utility"; therefore, undoubtedly the rule establishes that the Association's activity must be of public interest, referring to the general activity of the entity or the summary of its purposes. He says that if any declaration of public utility is analyzed, it will immediately become evident that the Executive Branch will first transcribe the purposes of the Association according to its Statutes, and then establish that they have this utility; that in no declaration does the Executive Branch carry out an individual analysis of each of the purposes to determine which ones are of interest to the community, because what matters is that its activity in general (the sum of all its purposes) has utility for the interests of the State. He says the truth is that the declaration of public interest sets forth the purposes that have utility for the State, so in each case it is clear which objectives should guide the Association's activity; and that once the purposes and objectives of public utility are defined, subsequent control lies solely in verifying that the Association's activities are aimed at achieving these previously approved purposes. He notes that the statutes will delimit all the activities that the Association can carry out, in attention to its purposes, which is why they are transcendental in a case such as the one at hand, and that in this case, the entirety of his represented party's purposes were declared of public interest; however, the auditor expressly indicates that the statutes were not considered in the analysis, which makes it impossible to verify an alleged non-compliance. Furthermore, he reiterates that the Executive Branch annually contrasted the activities carried out by his represented party—even those questioned—and maintained the declaration of public interest for being aligned with the authorized purposes. Based on the foregoing, he maintains the non-subjection to income tax. On this, he says that once the declaration of public utility is obtained, an Association must allocate all its income and assets to the purposes approved by the Executive Branch and in no case distribute them among its members, in order not to be subject to income tax; that this second requirement is reiterative for Associations declared of public interest; that all Associations must allocate their resources to the objectives enshrined in their statutes, and all Associations declared of public utility must allocate all their assets to the purposes declared of interest to the State. He considers it necessary to reiterate the distinction between the association's purposes and its specific activities or investments. Following the thesis confirmed by the First Chamber in the aforementioned vote, he notes that specific actions may even have a commercial character; however, they all must always be aimed at fulfilling public utility purposes, to maintain the fiscal benefit in question; that it is not necessary in each case to try to seek a related public interest, but simply to refer to the purposes endowed with this utility in the declaration of public interest; and that if the Tax Administration's thesis—that an instrumental expense breaches Article 3 of the LISR—were followed, the operation of any Association would be impossible. He points out that it will always be necessary to make instrumental expenses and investments for the daily operation of the Association, such as the maintenance of its real estate, which cannot be considered a direct investment in a public interest program, but is definitely an instrumental expense aimed at achieving the utility purposes for the State. Likewise, the investment of money in foreign currency, to achieve the benefit of profitability, and for that product to be used in the ordinary activity of the Association, does not depart from the purpose it pursues. Therefore, an Association that has the declaration of public utility will be not subject to income tax, in accordance with Article 3, subsection ch) of the LISR, provided that all its activities are destined to fulfill—directly or instrumentally—the purposes declared of public utility by the Executive Branch. And this is ultimately accredited by demonstrating that the income from those activities is effectively reinvested, or what is the same, according to the express text of the rule, that there is no distribution of surpluses or excess funds among its members. If every Association declared of public utility must allocate its resources to purposes of collective interest, it is worth questioning the role that each of the state entities plays in the auditing of this type of associations. Both the Ministry of Justice and the Tax Administration are responsible for verifying that all public interest associations allocate the entirety of their resources to the purposes declared of collective utility. The Ministry of Justice is responsible for declaring the purposes that are of interest to the State, and for auditing that all the activities of these Associations are allocated to these purposes. He explains that at any time the Executive Branch may revoke the declaration of public interest, granting a hearing to the interested party for 10 business days; that Associations declared of public utility are entities not subject to income tax in accordance with Article 3, subsection ch) of the LISR; however, if the Tax Administration, after exercising its auditing powers, discovers that there is an activity that is not allocated—neither directly nor instrumentally—to the purposes that the Ministry of Justice declared to be of its interest, it may request the Ministry of Justice to revoke the declaration of public interest. He points out that the Tax Administration could recommend that the Ministry of Justice revoke the declaration of public interest if it detects some situation not identified by the latter; that in the specific case, both questioned investments were included in the annual report for the Ministry of Justice, which endorsed their conformity with the public purposes of the Association; and that the body in charge of defining public interest in these cases established that both questioned activities are aimed at achieving the public utility purposes. He protests that this constitutes a decisive piece of evidence in the analysis that the Tax Administration should have carried out; however, it departed from this criterion without having additional factual elements and without substantiating the reason why it dismisses the Ministry of Justice's position. He reiterates that the declaration of interest was granted to his represented party since 1993 through Executive Decree Nº 22.384-J, which has been in force since its approval; and that in that Decree, in its third considering clause (considerando), it states the purposes of the association: a) To stimulate friendly relations and rapprochement between the Republic of Costa Rica and the United States of America, promoting extensive intellectual and spiritual exchange through educational and cultural activities that seek the affirmation of democracy and the liberties of our peoples; b) To promote teaching in general with emphasis on the English and Spanish languages; c) To organize cultural activities that foster cultural rapprochement between Costa Rica and the United States of America; and; d) To stimulate rapprochement between the educational institutions of both countries, facilitating the exchange of professors, students, and distinguished visitors. He highlights that these purposes were already declared of public utility, so the audit—by both the Ministry of Justice and the Tax Administration—consists of verifying that the specific activities and actions of the Association are aimed at fulfilling these purposes, and that in the event that the Tax Administration identifies a non-compliance, it must communicate it to the competent body for the loss of the benefit of the declaration of public interest. The erroneous thesis of the Tax Administration, the plaintiff says, consists of the fact that it must identify—under its own judgment—which public purpose each activity pursues—for which it lacks competence; that Article 3 ch) of the LISR establishes that Associations declared of public interest are exempt from Income Tax provided they dedicate all their assets to their public interest purposes. He reiterates that his represented party, by the same declaration and its legal nature, must always dedicate all its assets to these purposes. So, this rule does not add a requirement, but rather establishes that upon non-compliance with this obligation—which it already has—the Association would not enjoy this exemption; non-compliance that has not even remotely been demonstrated in this case, nor declared by the Executive Branch as the competent body. He concludes that a correct and comprehensive interpretation of the applicable legal rules would have led to contrasting the questioned investments with the purposes previously declared of public utility, to determine if directly, or instrumentally as permitted, "they are allocated" to pursuing them, and in the event of considering that this harmony does not exist, it should have communicated to the Executive Branch to eliminate the benefit of the declaration of public interest. The plaintiff then proceeds in his lawsuit to make specific allegations of defects in the grounds element. He explains that the Tax Administration lacks the competence to directly eliminate the benefits of the declaration of public interest when the competent body—the Executive Branch—has ratified his represented party's activities as aligned with its public interest purposes; that however, and alternatively, if the merits of the matter are analyzed, it is undeniable that the Tax Administration has been unable to demonstrate non-compliance in the destination given to his represented party's assets, which he considers constitutes an erroneous interpretation and application of Article 3 ch) of the LISR, leading to the absolute nullity of the resolutions at hand. Regarding the investment of surplus funds in the Merrill Lynch fund, he details that in the resolutions subject to this process, it is established that the investment of surplus funds in a foreign investment fund constitutes in itself a violation of Article 3, subsection ch) so many times mentioned.

The plaintiff acknowledges that we are dealing with surpluses of the Association, that is, amounts that exceeded the activities carried out based on the bylaws, internal regulations, and the annual activity plan. Nor does it dispute that the returns from this investment have never been distributed among members of the Association or used for purposes unrelated to its own. Consequently, the Tax Administration considers that this investment violates the paragraph under discussion, regardless of whether it involves surpluses of the Association; whether it is an instrumental investment to obtain more resources to be used to achieve public purposes; and whether the returns from the investment are entirely reserved in a fund for future projects pursuing public utility purposes. It states that in the Determinative Resolution No. DT-0l-R-1375-12, it is accepted that even if it is an instrumental investment to obtain more funds to be used to fulfill its public interest purposes, the non-compliance exists: "Regarding the taxpayer's arguments that, given that not all activities are carried out at the same time, nor are they completed in the short term, they decide that the monies available to carry out the objectives should be invested to thus leverage them to achieve their purposes, in this regard, this Management considers it necessary to clarify that it is not being said that the foregoing is an illicit maneuver, but rather what is being questioned is that the Income Tax Law is not being complied with, which establishes, through its article 3 subsection ch), that associations declared of public utility shall not be subject to said tax provided that their income and their equity are entirely destined exclusively for public or charitable purposes and that, in no case, are they distributed directly or indirectly among their members, a rule that the tax audit considered breached by the taxpayer by investing long-term abroad with the company Merrill Lynch, and which this office appreciates in the same sense; therefore, the plaintiff's arguments are incorrect. Regarding the taxpayer's allegations where it points out that its own bylaws allow them to carry out lucrative activities to obtain more money and be able to fulfill their purposes, we must point out that, as indicated above, the central issue of the adjustment is for not having invested the entirety of its income in its projects and thus continue enjoying the right to the income tax exemption. It is worth emphasizing that it is not interpreted that their procedures or actions are illicit, but rather what is being questioned is the exemption contained in the oft-cited article 3 subsection ch), as the taxpayer fails to comply with the provisions of said article." The plaintiff requests that it be observed that the purposes declared of public utility by the Executive Branch were not part of this analysis and insists on a rigid and arbitrary position of considering that if one dollar of the Association is not directly invested in a public utility program, the Association would lose the tax exemption. It replies that this definitively cannot be the spirit of the rule, because it would make the existence of any Association impossible, as it must always invest in normal operational expenses, without any possibility of making investments that increase its equity. For example, an Association's investment in the maintenance of one of its properties does not directly constitute a public utility activity, but it is an activity that is instrumental and aimed at pursuing the purposes that do meet this characteristic, and the same can be said of an investment of surpluses to obtain more resources, provided that the returns are destined for public interest purposes. It continues reasoning that, furthermore, it illegally introduces a requirement not contemplated in the rule: that any surplus must be used annually for the purposes pursued by the Association, as if it were a deductible expense under the principle of annuality with which commercial companies operate. It considers it evident that the different nature between a corporation (sociedad anónima) and the association lies precisely in the profit motive; therefore, if the investments of monies were considered a way of circumventing the non-subjection of subsection ch) of article 3 of the LISR, the legislator would have so provided, and that the opposite is an erroneous interpretation of a tax rule that, from its simple reading, clearly establishes the requirements for the tax benefit to operate. It points out that the Contentious Administrative Court has been emphatic in indicating that in matters of exemptions, it is not possible to interpret tax rules according to the different methods permitted by Common Law, such as the extensive interpretation used by the Tax Administration, when the scope of the rule's text is clear. It protests that for the TFA, if the entirety of the Association's income and equity is not available for immediate disposition to be directly invested in public purposes, article 3 ch) cited would be breached, even if it involves income that exceeds the fulfillment of all annual activities. It considers it evident that the discrepancy that entails the nullity of the resolutions lies in the meaning of the requirement to "destine the entirety" of income and equity to public purposes and argues that the legislator's intention is easily extracted from the literal wording of the rule. It maintains that article 3 subsection ch) requires "destining" income and equity to public interest purposes, and conveniently throughout both contested resolutions, an attempt is made to equate this verb with "investing" or "exhausting," in order to justify this improper interpretation. It elaborates, affirming that the Real Academia Española defines "destinar" as "to order, designate, or determine something for some purpose or effect"; therefore, it seems logical that this requirement imposes the obligation that "the entirety" of the activities and investments that the Association effectively carries out in a fiscal period must be destined to achieve public interest purposes. This includes activities that are instrumentally destined to pursue these purposes, such as the maintenance of a property or investments to leverage the Association's resources, as confirmed by the First Chamber. For the Tax Administration, it continues, this requirement means that the entirety of income and equity must be invested until exhaustion in a fiscal period, pursuing public utility purposes. It requests to additionally consider that the cited rule not only requires destining income to public interest purposes but also equity, and it is superfluous to indicate that an Association's equity is composed of all types of assets, including properties and other assets other than money; which excludes the Administration's absolutist stance of needing to "invest" or "exhaust" all assets in a fiscal period, and in the case of having any idle asset, risking the loss of the tax benefit linked to the public utility declaration. It deduces then that "destining the entirety of assets to public interest purposes" must mean that the activities carried out by the Association using its assets must have the ulterior purpose of fulfilling a public interest objective. A contrario sensu, an Association is prohibited from using its resources in activities that do not pursue a purpose of collective utility. For those reiterated reasons, it accuses that interpretation as arbitrary, contrary to the principles of logic and justice, illegal, and that practically prevents the functioning of any Association; and affirms that the investment of surpluses in a foreign investment fund to leverage the Association's resources for the better achievement of its purposes is an instrumental activity destined to fulfill the declared public utility purposes; that the destination of the returns from this investment, like any activity of the Association, is strictly delimited by the bylaws and internal regulations, which prevents arguing that it will not be given a public interest purpose in the future. Regarding the investment in the Association's scholarship funds, it accuses that the determinative resolution argues that for the 2007 fiscal period, an investment of ¢[Valor 017] was verified; and that of this investment, the sum of ¢[Valor 021] corresponds to the different types of scholarships. It states that the amount of ¢[Valor 028] was invested in the Programa de Asistencia Recíproca (PAR); that in this program, scholarships are granted to low-income students who wish to study English, who must perform administrative support hours at the Centro Cultural as a requirement; and that the Tax Administration considers that this program has a "zero" effect by not generating income or expenses, the same determination reached in relation to the scholarship fund for employees and family members, which has been considered part of the beneficiaries' salary and therefore not an investment in its purposes, meaning that, therefore, it established that since these scholarships have no greater economic effect, the entirety of income is not being invested in its purposes until exhaustion, and article 3 subsection ch) is considered breached. The plaintiff denounces that on this point, the same serious interpretive error is committed, for which it reiterates the Association's purposes declared of public utility. It points out as unquestionable that both types of scholarships are aligned with these purposes, and it is irrelevant if there is some type of personal requirement for their granting and what the true economic cost is for the Association. It alludes that the contested acts argue that, since they do not have a real economic cost, it means that not all income was exhausted in fulfilling its purposes, an interpretation it considers was widely discredited in the previous section. It infers that the only thing that matters is that these activities are destined to fulfill public utility purposes, and from a simple reading of the Association's purposes, it is evident that these scholarships are destined to fulfill them. For the plaintiff, it is indisputable that in the administrative acts subject to this process, there was an erroneous interpretation and non-application of article 3 subsection ch) of the Income Tax Law, which by itself constitutes a defect in its grounds and an absolute nullity, and it so requests that it be declared. For it, it is evident that: a. its represented party has a public utility declaration that has not been revoked by the constitutional body with competence to do so, namely the Executive Branch; b. all its activities were, in the Audited Fiscal Period, destined—directly or instrumentally—to the achievement of its public interest purposes; and c. Income has never been distributed among the members of the Association. In the ampliation of the complaint, it narrates that on December 9, 2009, it filed a request with the Tax Administration of San José for authorization to receive donations deductible from the donors' gross income; that the request was rejected on April 12, 2010, through Resolution No. AJA-1-101-2 010; that by virtue of the rejection, Centro Cultural filed a motion for revocation on April 30, 2010, which was resolved by the Tax Administration on June 19, 2015, more than five years later, through Resolution No. SSC-AlA-238-20 15, where the motion is granted and Resolution No. AIA-I-101-2010 is annulled, authorizing it to receive donations deductible from the donor's gross income. It narrates that on June 2, 2016, it requested from the Treasury authorities the renewal of the benefit of obtaining donations deductible from income tax, pursuant to article 8 subsection q) of the Income Tax Law; resulting that the Tax Administration of San José Este, through act number ATSJE-GER-1190-2016 at eight hours and twenty-two minutes on September 30, 2016, notified on October 10, 2016, decided to illegally reject the formulated request, for which it filed an appeal before the Tribunal Fiscal Administrativo, in a writing filed with the Administration on November 21, 2016. It points out that this latter body, through resolution number TFA- 371-P-2017, at nine hours thirty-five minutes on June twenty-eighth, two thousand seventeen, confirms the denial of the donation deduction benefit, departing from the Legal System to reach that conclusion. It says that as part of its arguments, the Tribunal Fiscal Administrativo in resolution TFA-371-2017 argues that its representation does not satisfy the requirement of adequately using the tax benefit regulated by article 3 subsection ch) of the Income Tax Law, arguing that it so established in resolution TFA-166-2015 of October first, two thousand fifteen, an act that is precisely contested in the sub-lite. It accuses that with this resolution, the violation of its legal situation is deepened and aggravated, to the point that the Tribunal Fiscal Administrativo evidently questions the declaration of public interest granted by the Executive Branch based on its own act, for which it lacks competence to disregard that declaration. After citing the public interest declaration that provides, it refutes that it is permissible for the Ministry of Finance, through the Dirección General de Tributación, or the Tribunal Fiscal Administrativo, to question the fulfillment of social and cultural purposes of public interest that the Executive Branch (President and Minister of Justice and Social Peace) previously granted to the association under article 32 of the Ley de Asociaciones. It requests to note how, with crystal clarity, the Legislator provided that this is one of the possible beneficiary subjects, but it does not grant the Dirección General de Tributación "broad competence" to qualify whether the Association complies or does not comply with the public interest purposes that led to the declaration. This position is so conclusive that, at the regulatory level, no mention is made of the case of associations declared of public interest, which obviously respects the legislator's will. And the explanation for this procedure is very simple: it is the public interest declaration itself that determines and qualifies the purposes pursued by the association, and its acceptance makes them ipso facto of public transcendence per se, without being conditioned, neither by subsection q) of article 8 of the LISR, nor by any other rule, that this qualification must be "endorsed" again by the Dirección General de Tributación for the purposes of being a beneficiary subject of the donations at hand. Under that conceptual framework, it now points out the nullities affecting the administrative act contained in resolution TFA-371-2017, and which incidentally confirm those contained in act ATSJE-GER-1190-2016, referring to the following. It says that in Considerando V of resolution TFA-317-2017, called "Criterion of this Court. Merits of the Matter," it is powerfully striking that the Tribunal Fiscal Administrativo mutilates subsection q) of article 8 of the LISR and fails to transcribe precisely the legislator's prescription that one subject that can receive the donations is associations declared of public interest. It points out as obvious that from here there is absolute nullity, since the Court chooses and adapts the legal rule for the benefit of its "reasoning," even to illegally—interpretation contrary to the express text of the law—"paste" what it is interested in transcribing with the second paragraph of the rule, which mentions the "broad powers." It notes that the integral understanding of the rule is missed, because precisely the part is suppressed where it is expressly recorded that associations declared of public interest by the Executive Branch are per se subjects of the possible recipients to whom donations regulated in subsection q) of article 8 can be made. It posits that this first verification reveals the biased and partial nature of the "analysis" procedure carried out by the Tribunal Fiscal Administrativo, stripping all validity from its pronouncement, since it is omitting a fundamental aspect of the "grounds" (motivo) element of the act, with the consequence that it constitutes an absolute nullity for violation of the legal system (articles 133, 158 of the Ley General de la Administración Pública in relation to 188, final phrase of the CNPT). It continues expounding what it considers the series of legal errors, stating that the TFA focuses on the phrase "... may qualify and assess the donations only when they are directed to works of social good, scientific, or cultural works," to thereby assume the attribution—illegal moreover—to analyze the purposes pursued by the plaintiff association. It argues that the first logical defect is that the highlighted phrase refers to the cases expressly contemplated by article 8, subsection q), and that phrase does not include associations declared of public interest by the Executive Branch. Again it considers it timely to transcribe the complete text of the phrase, to reconfirm that the TFA mutilates the law at its convenience: "The Dirección General de la Tributación Directa shall have broad power regarding the assessment and qualification of the veracity of the donations referred to in this subsection, and may only qualify and assess the donations when they are directed to works of social good, scientific, or cultural works, and to the sports committees officially appointed by the Dirección General de Deportes in areas defined as rural, according to the Regulations of this Law. These Regulations will contemplate the conditions and controls that must be established in the case of these donations, both for the donor and for the recipient." It argues that when the legislator uses the qualifying adjective "only" (solamente), it is to distinguish precisely that only in the cases of donations directed to foundations or entities pursuing works of social good, scientific or cultural works, and to sports committees, is the assessment of the purposes pursued by the donation recipient appropriate. See the clarity of the first paragraph of this rule regarding the enumeration of the possible beneficiaries, while in the second paragraph, the cases for which the broad verification competence is given are specified. It says that it was the legislator who excludes, in the second paragraph, associations declared of public interest, therefore the TFA cannot extend that competence to the private law subject that is expressly excluded by the legislator. It continues arguing that on a second level of repudiation of correct legal interpretation, the TFA validates the position of the Tax Administration of San José Este in highlighting that the primary objective of its represented party is the teaching of the English language and the Spanish language, from which it derives that it is a private teaching center, and that the benefits of that teaching are not of general scope, are not of social benefit for the entire community, from which it derives that it is not a purpose of social welfare, cultural, or scientific nature. It claims that if the Tax Administration of San José Este and the Tribunal Fiscal Administrativo itself cannot even follow a logical reading adhering to the syntax rules of the Spanish language, it is very difficult for them to understand that this social benefit for the entire community is not required of associations declared of public interest by the Executive Branch, so much so that they are separated in subsection q) of article 8 of the LISR itself, and are also not mentioned in the regulatory development of said provision. It points out that to deny the benefit of the request made by its represented party, the Tax Administration and the TFA disregard that article 8, subsection q) contemplates as separate and distinct scenarios the beneficiary subjects of the donations: on one hand, there are associations declared of public interest according to article 32 of the Ley de Asociaciones, and on the other, other institutions, such as associations or foundations for works of social good, scientific, or cultural works. It argues that the error reproached here is that both the Tax Administration and the TFA do not know that "propositions" and punctuation marks such as the "comma" serve to separate concepts, and in the structure of legal rules, to specify the factual scenario that is included or that is excluded from their effect and scope. Therefore, it continues expressing, it is illogical and deplorable that both bodies do not understand the scope of the rule, which again results in the absence of the grounds element, since here the interpretation is forced based on an inaccurate and false premise: that associations declared of public interest by the Executive Branch must carry out works of social good, scientific, or cultural works, in order to fit the factual scenario of the rule, when they are distinct scenarios. It continues with its censure, affirming that when the TFA finally analyzes the condition of an association declared of public interest, it resorts to the criterion of DGT-296-09, indicating in the same manner that even in these cases, the social, cultural, or scientific purposes required by law must be fulfilled. It highlights that it is here where clearly the defect occurs that makes it actionable and admissible in this process, given that the TFA dares to conclude that, based on resolution TFA-366-2015, this Court already resolved the status of its represented party as a taxpayer regarding the profits tax. It notes that the argument is not only premature but also resorts to an exogenous element not regulated in the rule to deny the benefit of receiving donations. It concludes that it is clear that the "grounds" element of the administrative act is also breached here, since a fact of reality (resolution TFA-266-2015) is taken as a certain and definitive element, when the truth is that at most it would be an act pending jurisdictional discussion to become certain; and that precisely for this reason, the grounds of the act are violated, since it starts from an inaccurate and non-existent fact to base the issuance of the resolution it contests. Lastly, it reiterates that the TFA, in its resolution 366-2015, had de facto repealed the qualification of "public interest" granted by the Executive Branch in Decreto Ejecutivo No. 22384-J of July second, nineteen ninety-three, and that now, in resolution TFA- 371-20 17, it expressly questions the validity of that declaration, even disregarding it for the purposes of granting the benefit of receiving donations under what is regulated by subsection q) of article 8 of the LISR. Due to the foregoing, it expanded its claim, adding the following point: "3. Annul the administrative acts contained in resolution 371-P-2017, issued by the Tribunal Fiscal Administrativo, at nine hours thirty-five minutes on June twenty-eighth, two thousand seventeen, and resolution ATSJE-G ER-1190-2016, of the Tax Administration of San José Este, as well as any other administrative act derived from the preceding resolutions, especially No. SF-AUL-01-R-0078-16, through which my Represented party was notified of the Tax Administration's liquidation." SIXTH. OPPOSITION OF THE STATE. The defendant has negatively answered the action, both regarding what was stated in the main brief and in the ampliation subsequently formulated. It admits the existence of the administrative proceedings recounted in the complaint, but emphatically opposes the legal considerations that the plaintiff makes in this regard. It considers that the counterparty's arguments are not acceptable and consequently raises the exception of lack of right. It begins its exposition by summarizing the facts it considers relevant as follows: 1. Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano was declared of public utility through Decreto Ejecutivo No. 22384 of July 2, 1993, Published in the Diario Oficial "La Gaceta" No. 155 of August 16, 1993. 2. That in Decreto Ejecutivo No. 22384, in its Considerando III, it lists the purposes and objectives pursued by the Association—which led to its public utility declaration—and among which is the following: "a) Stimulate relations of friendship and rapprochement between the Republic of Costa Rica and the United States of America, promoting extensive intellectual and spiritual exchange through educational and cultural activities that seek the affirmation of democracy and the freedoms of our peoples." 3. That the Tax Administration San José Oeste, in accordance with the provisions of articles 103 to 116 of the Código de Normas y Procedimientos Tributarios and article 1 of the Reglamento sobre criterios de selección de Contribuyentes para Fiscalización, initiated a review process of the plaintiff, corresponding to the 2007 fiscal period. 4. Through resolution No. 1972000101522, the Tax Administration San José Oeste initiated the review action. Said resolution was notified to the plaintiff on March 15, 2010. 5. The plaintiff, upon the initiation of the indicated review action, provided the Tax Administration with photocopies of the registry of the Financial Statements and their respective detail for the 2006 and 2007 fiscal periods, as well as the inventory and balance sheet book, a copy of the reports presented to the Ministry of Justice for the 2007 and 2008 fiscal periods, in which the audited accounting reports, details of the investment in assets, scholarships, and breakdown of social projection are also provided. Likewise, it delivered photocopies of the account statements abroad with the company Merrill Lynch, which indicated that they were long-term investments made according to the investment policies established by the entity. 6. By means of a note dated July 4, 2011, the plaintiff indicated that there is no agreement between the Association and the Costa Rican State excluding the public utility declaration; it also indicated how the period's surpluses were distributed to the different funds it held, in addition to providing the details of the beneficiaries of the "scholarships for employees and family members," as well as the regulations for granting them. 7. Through a note dated September 5, 2011, the plaintiff stated that the interest and dividends generated by the investments with Merrill Lynch are capitalizable; that the only persons authorized to make transactions are the President and the Treasurer of the Association's Board of Directors. 8. That the Tax Administration conducted interviews with Mr. Karl Maximilian Schmack Salazar in his capacity as legal representative of the plaintiff and with Mr. Carlos Cortés Tormo, with special power of attorney granted by the legal representative on September 20, 2011, in which matters related to the scholarship system and the investment funds abroad were clarified. 9. Through Transfer of Charges No. 2752000030202, duly notified to the plaintiff on October 12, 2011, it was informed of the determination of the tax obligation, the legal grounds for its imposition, the legal qualification on which the determination is based, as well as the reviewed period—2007—. 10. In a writing dated November 23, 2011, the plaintiff filed the administrative claim against the Transfer of Charges No. 2752000030202. 11. Through resolution SF-DT-01-R-1375-12 of March 21, 2012, the Tax Administration San José Oeste considered the claim raised by the plaintiff and resolved to declare it without merit. 12. In a writing dated May 25, 2012, the plaintiff filed an appeal against resolution SF-DT-01-R-1375-12 of March 21, 2012, issued by the Tax Administration San José Oeste. 13. Through resolution of the Tribunal Fiscal Administrativo, No. TFA-366-2015 of October 1, 2015, the appeal filed by the plaintiff was rejected, therefore, the appealed resolution was confirmed and the Tax Administration was ordered to proceed to liquidate and notify the act in accordance with the provisions of articles 40, 57 and 163 of the Código Tributario. 14. Through resolution SF-AUL-01-R-0078-16 of January 20, 2016, the Tax Administration San José Oeste determined the amount to be liquidated for income tax for the 2007 fiscal period in the sum of ¢[Valor 007] (¢[Valor 006].00 of principal plus ¢ [Valor 009] of interest). 15. On July 9, 2016, the plaintiff notified the Tax Administration of San José Oeste that it proceeded to pay the determined tax debt and provided the bank receipt of the liquidation made.

After this recount, it opposes the plaintiff's arguments, maintaining that the Tax Administration initiated an audit action against the plaintiff for the 2007 fiscal period, in accordance with article 103 of the Code of Tax Rules and Procedures, in which it determined that although the plaintiff company holds a public utility declaration (declaratoria de utilidad pública) – a premise that was never questioned or annulled by the Tax Administration, as the plaintiff alleges – it failed to comply with the requirements of article 3, subsection ch) of the Income Tax Law (Ley del Impuesto sobre la Renta) for the purpose of not being subject to the payment of income tax. From the transcription of that rule, it derives that for the condition of non-subjection to the payment of tax to be configured, the two elements indicated by the Tax Administration must jointly concur, namely: the public utility declaration and that all income and assets be destined for public or charitable purposes, and in no case be distributed among its members. It reasons that the public utility declaration implies that the State has deemed that the purposes pursued by the private organization are consistent with the public interest and, therefore, privileges its activity with fiscal benefits, such as non-subjection to income tax, as long as its activity and resources are entirely destined for the fulfillment of the purposes declared of public utility; that is, such a declaration consists of a distinction and a benefit that the legislator provided for those associations that destine all their income to social tasks related to the interests of the State; that by having the referred declaration, the private entity, in this case the plaintiff Association, is subject to the controls and oversight imposed by the State, in order to verify that the activity is directed at fulfilling the purposes declared of public utility. It maintains that the error in the argument formulated by the plaintiff lies at this point, since, in the plaintiff's opinion, the only possible control is that carried out by the Ministry of Justice (Ministerio de Justicia), such that if that body oversees and deems that there is compliance with the purposes declared of public utility, it is not possible for another body to exercise oversight – even if it involves a different analysis – and reach different conclusions. For the State, such reasoning is unacceptable, and it notes that the control and oversight carried out by the Ministry of Justice and the Ministry of Finance (Ministerio de Hacienda), through the Tax Administration, are different, due to the powers granted to each of these bodies of the Public Administration. It explains that on the one hand, the control carried out by the Ministry of Justice corresponds to verifying that the activity of the organization enjoying the said public utility declaration corresponds to and complies with the purposes that generated such declaration, and that for this purpose, the Association is obliged to submit an annual report of its management to the Ministry of Justice (article 32 of Law No. 218). It adds that on the other hand, the Tax Administration has the power to exercise control, oversight, and determine everything related to the payment of taxes, as provided in article 103 of the Tax Code, including, as in this case, the oversight of income tax declarations, and specifically, the verification of the elements contained in article 3, subsection ch) of the Income Tax Law. It transcribes, in relevant part, Opinion C-316-2008 of September 11, 2008, from the Attorney General's Office (Procuraduría General de la República), which addressed this matter. From this, it infers that the Ministry of Justice, through the competent body, controls and oversees associations declared of public utility to verify if, in their activity or actions, they are fulfilling that one or some of their objectives or purposes are useful for the interests of the State and satisfy a social activity; while the Tax Administration controls and oversees that the income they obtain is being entirely destined for pursuing public or charitable purposes and, in this way, continue to enjoy the right to the income tax exemption; therefore, it is easily observed that these are distinct controls, which are not mutually exclusive, and are duly authorized by the legal system, such that they are valid and legal controls, and their exercise by the competent authorities reflects compliance with the principle of legality. It emphasizes that the exercise of oversight by the Tax Administration is with respect to its subject matter, that is, the determination and payment of taxes; that at no time has the Tax Administration questioned, much less revoked – as the plaintiff alleges – the public utility declaration. It argues that the action of the appealed administration focused on determining compliance with the requirements established in numeral 3, subsection ch) of the LISR, and not on removing the referred public utility declaration; and that, consequently, the claim formulated by the plaintiff in that regard, i.e., that the public utility declaration was de facto revoked by a body incompetent to do so, is clearly inadmissible, since, as recorded in the administrative file and in the challenged acts themselves, the public utility declaration held by the plaintiff has never been questioned or revoked. The defendant alleges that it is clear that the Tax Administration, in strict adherence to due process, and based on the applicable legal system, proceeded with the audit action against the plaintiff, in order to determine whether or not it effectively complied with the requirements of the repeatedly cited numeral 3, subsection ch), which would make it deserving of the status of an entity not subject to Income Tax, and reiterates that the interested party must comply with the two requirements stated supra, to not be subject to the payment of Income Tax. First, there must be a public utility declaration (declaratoria de utilidad pública), which, as indicated in the preceding lines, the plaintiff has held since 1993, and second, which is the core point of this process, that all of its income and assets be destined for public or charitable purposes, and that they not be distributed directly or indirectly among its members. It states that thus, through due notification on March 15, 2010, the San José Oeste Tax Administration informed the plaintiff of the commencement of audit action No. 1972000101522, which contains a clear and precise description of the rules motivating its decision; that the plaintiff provided the information required by the Administration and the latter reached the conclusion that the Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano indeed failed to comply with the requirements of article 3, subsection ch) of the Income Tax Law, to be considered an entity not subject to the tax in question, since it was possible to determine that part of its income for the 2007 fiscal period was not exclusively destined for public or charitable purposes; such is the case of the surpluses that were placed abroad as investments and scholarship funds that did not generate the expenditure that the plaintiff indicated in its annual report submitted to the Ministry of Justice. It outlines that the Tax Administration issued the statement of charges (traslado de cargos) No. 2752000030202, a resolution containing the grounds for the tax determination, the legal classification, a detailed description of the facts, and the tax liquidation, which was determined in the sum of ₡[Value 006].00; therefore, it deems that the criterion upheld by the Tax Administration within the administrative procedure followed against the plaintiff is in accordance with the law, with the acts challenged herein being duly reasoned and issued within the applicable legal framework, fully considering due process and within its competencies and powers; and it deems the plaintiff's claim regarding the existence of a defect in the grounds of the challenged administrative acts to be untenable, when it is clear from a simple reading of the appealed resolutions that the Tax Administration has the legal competence and powers to proceed with the oversight and determination of the tax and that it acted at all times protected by the tax legal system. Regarding the plaintiff's argument that the Administration "revoked" its condition as an entity not subject to this tax, as an association declared of public interest, it requests that this be rejected for the reasons stated in the preceding lines. It reiterated that the Tax Administration did not question or revoke the public utility declaration, but rather, its audit focused solely on verifying the requirements that numeral 3, subsection ch) provides for the non-subjection to the referred tax to be configured; such that, as there is no revocatory act, the argument is harmless, as are the assertions of incompetence to revoke the public utility declaration, since the Tax Administration confined itself to the analysis proper to its tax competencies. It also emphasized that in this case it was determined that, even though the plaintiff enjoys a public utility declaration, it did not fully comply with the requirements set forth in numeral 3, subsection ch), specifically, that for the 2007 fiscal period all its income be destined for public or charitable purposes, which caused the Administration to make the tax adjustment for non-compliance with said rule; therefore, the claims referring to defects in the grounds of the challenged acts and the incompetence of the Tax Administration must be rejected in their entirety. It also requests that the claims regarding the defect in the element of grounds for eliminating the benefits of the declaration of public interest be rejected. In this regard, the State maintains that the Tax Administration is duly authorized by the legal system to oversee and determine, in cases such as that of the plaintiff, whether the provisions of numeral 3, subsection ch) of the LISR have been complied with; that the plaintiff is mistaken in emphasizing that the Tax Administration insists on a rigid and arbitrary position of considering, in its opinion, that if one dollar of the Association is not directly invested in a public utility program, the tax exemption is lost; that the truth is that we are in the presence of a tax exemption, which in order to be effective and applicable to a subject, that subject must comply with the requirements that the law itself establishes for its enjoyment, and that in this particular case the plaintiff failed to comply. It reasons that the plaintiff cannot come to this venue arguing a rigid and arbitrary position of the Administration when it is the rule itself that establishes the consequences of non-compliance with those requirements; that the rule emphatically states that all income must be destined in its entirety and exclusively for public or charitable purposes, and in the case at hand, it is evident that the plaintiff failed to comply, by investing part of the money received as surpluses in long-term investment funds abroad, an action that bears no relation to the public or charitable purposes that gave rise to its public utility declaration; consequently, the tax adjustment made in this case conforms to the law and the merits of the record. In relation to the scholarship funds and their non-expenditure, which the plaintiff included in its "Annual Report 2006-2007" submitted to the Ministry of Justice, the defendant argues that they do not generate any expenditure for the plaintiff since, in all cases, they go hand in hand with the provision of "free" service within the Institution, which in some cases corresponds to up to half a working day, and evidently generates neither income nor an expense; therefore, in its opinion, the resolutions being challenged, in this specific case, are duly reasoned and conform to the law, and the challenged acts must be upheld in all their aspects. The State also opposed the amendment to the complaint. It first alleged improper joinder of claims, a defense that was rejected in an interlocutory ruling. It admitted the existence of the actions referred to in that filing but denied the right invoked. It points out that the plaintiff requests the annulment of two acts issued within the file that considered the renewal request to receive donations, No. 16-12-447, specifically: ATSJE-GER-1190-2016 of 8:22 a.m. on September 30, 2016, issued by the San José Este Tax Administration; and 371-P-2017 of 9:35 a.m. on June 28, two thousand seventeen, issued by the Administrative Fiscal Tribunal (Tribunal Fiscal Administrativo); therefore, it clarifies first that resolution No. SF-AUL 01-R,0078-16, listed in the claim transcribed supra, does not correspond to the procedure for renewal of authorization to receive donations, but rather, it is the liquidation resolution of the audit procedure, the challenge of which gave rise to this complaint; that said liquidation act is already included within the original annulment claim, and therefore, said act bears no connection with resolutions ATSJE-GER-1190-2016 and 371-P-2017. It continues by explaining that to support her complaint, in addition to the relationship she attempts to establish between the two procedures, the plaintiff states that the acts denying the renewal of the aforementioned authorization are vitiated by nullity due to breach and erroneous interpretation and non-application of articles 8, subsection q) of the LISR and 12, subsection 1) of the Regulations to the LISR, and indicates that the Administrative Fiscal Tribunal adapted the legal norm to benefit its reasoning, carrying out a biased interpretation that excludes Associations declared of public interest as possible recipients of donations from those regulated under subsection q) of article 8; that to deny the benefit, the Administration ignores that article 8, subsection q) contemplates, as separate and distinct scenarios, the beneficiary subjects of the donations, on the one hand, associations declared of public interest, and on the other, other institutions such as associations or foundations for social, scientific, or cultural welfare works. In the defendant's opinion, the plaintiff's arguments are not acceptable, and this representation deems that the denial of the renewal of the authorization to receive donations conforms to the law. It argues that no erroneous interpretation or non-application of articles 8, subsection q) of the LISR and 12, subsection 1) of the Regulations to the LISR is observed, in the terms set forth by the plaintiff. After transcribing said norms, it infers that they establish the possibility of deducting donations from the Income Tax, once the requirements they determine are accredited, and highlights the power granted to the Tax Administration to assess actions of this nature, such that, regarding the matter under challenge, no incorrect interpretation or non-application of the referred norms is observed. It partially cites the challenged resolutions, stating that they maintain that criterion, since the acts now intended to be included within the annulment claim are not based on an action such as that described by the plaintiff, but rather on a due and correct interpretation of the applicable norms (article 8 of the Law and 12 of the Regulations). Finally, it reiterated its position that the administrative acts intended to be included in this process, through the request for amendment, correspond to an administrative procedure distinct from the audit and tax adjustment for the 2007 fiscal period that gave rise to the acts initially challenged in this venue, and alleges that it is clear that we are in the presence of distinct administrative procedures – 2007 income tax adjustment and claim for renewal of authorization to receive donations – that have no relation or connection to one another, and consequently, the amendment to the complaint – facts and claims – proposed by the plaintiff is not admissible, for failing to comply with the requirements established by the Contentious-Administrative Procedural Code (CPCA) in numerals 45, 46, 46 and 68.

SEVENTH. LEGALITY OF THE TAX DETERMINATION. As defined in the preceding considerandos, in which the arguments put forward are detailed, the plaintiff Association first requires the annulment of the tax determination contained in resolutions No. 366-2015 issued by the TFA at two thirty in the afternoon on October 1, 2015, and No. DT-01-R-1375-12 of the San José Tax Administration, for containing, according to the plaintiff, a serious defect in the competence of the body that issued them as well as for violating the "grounds" element (elemento motivo) as a constitutive element of the administrative act. The grievance regarding the defect in the competence of both administrative acts involves the plaintiff considering that those resolutions implicitly revoked or disregarded the declaration of public interest it holds, given that the only body that can eliminate or revoke the qualification of "public interest" is the President of the Republic and the Minister of Justice and Peace. From this, it derives a series of additional defects, already previously detailed, and which, among other serious outcomes, would also imply the ex officio annulment of a favorable administrative act for the administered party. There is no doubt that the Tax Administration lacks the competence to annul or disregard the declaration of public interest that has been granted to an Association by the Executive Branch; but it is idle to develop the matter at hand given that this has not occurred in the specific case. From the content of both administrative acts challenged in this litigation, it is plainly clear that the Tax Administration has at no time set aside, annulled, or disregarded the said character of the Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano. It is an accredited, but also incontrovertible fact, that by Executive Decree (Decreto Ejecutivo) No. 22384 of July 2, 1993, published in the Official Gazette "La Gaceta" No. 155 of August 16, 1993, it was ordered to declare the plaintiff as "of public interest for the interests of the State"; and that said declaration remains in force. But here, the plaintiff, conveniently for its interests, has omitted to cite the full content of the indicated Decree, which is transcribed below: "Article 1. The Asociación CENTRO CULTURAL COSTARRICENSE NORTEAMERICANO, legal ID number 3-002-45009, is declared of public utility for the purposes of the STATE. Article 2. Each time it makes use of the franchises and concessions of an administrative and economic nature provided for by the public utility declaration, the request must previously have the approval of the Ministry of Finance." (emphasis supplied). As will be explored in greater detail below, when addressing the other defect alleged, the declaration of public interest cannot be confused with the tax exemption. Although the latter is one of the effects of the former, and most likely the greatest incentive for accessing it, they are distinct acts, separate from each other, such that although the second depends on the prior existence of the declaration of public interest, the latter can subsist with full efficacy and validity, regardless of whether a specific tax benefit is applicable or not. The declaratory act of the indicated status itself is clear in separating that effect and in establishing that it is the responsibility of the Ministry of Finance to grant approval each time an attempt is made to use the fiscal benefits one wishes to use based on it. Therefore, there is no doubt that the control and oversight carried out by the Ministry of Justice, which the plaintiff alludes to and describes as endorsed, is completely different from the function performed by the Ministry of Finance through the Tax Administration, due to the powers granted to each of these bodies of the Public Administration. The former, as can be deduced from the provisions of article 32 of the Associations Law, involves verifying that the activity of the organization that enjoys the said public utility declaration corresponds to and complies with the purposes that generated such declaration, for which purpose the Association is obliged to submit an annual report of its management. However, the competence of the Tax Administration to exercise control, oversight, and determine everything related to the payment of taxes, according to the provisions of article 103 of the Tax Code, a competence which, it is reiterated, is recognized by the very Decree that granted the declaration of public interest. In this way, the exercise of oversight by the Tax Administration has been with respect to its subject matter, without this implying a revocation or annulment of the declaration of public interest that the plaintiff continues to hold; therefore, the argument that the challenged acts contain a defect in the element of competence must be dismissed. In another large section of the arguments of the complaint, but in close relation to the grievances already developed, the plaintiff alleges a defect in the element of grounds of the act, a grievance in which, in addition to reiterating the supposed defect of competence already analyzed, it emphasizes that there existed, by the Tax Administration, an erroneous interpretation and non-application of article 3, subsection ch) of the Income Tax Law, which it considers illegal insofar as it assumes that, in addition to the declaration of public interest, unavoidable requirements for accessing the income tax exemption are that all assets be destined exclusively and directly for public purposes, and that, in no case, they be distributed directly or indirectly among its members. The plaintiff considers, according to the argument already set out in the preceding considerandos, that the Tax Administration has been unable to demonstrate non-compliance in the purpose given to the assets of its represented party, and defends the investments and expenses that were questioned by the former, namely, the investment of surpluses in the Merrill Lynch fund for an amount of [Value 005], indicating that these are amounts that exceeded the activities carried out based on the bylaws, internal regulations, and the annual activity plan, which have never been distributed among members of the Association or used for purposes beyond its own, and justifying that it is an instrumental investment to obtain more resources that will be used to achieve public purposes. It deems that the challenged resolutions illegally introduce a requirement not contemplated in the norm, which would be that any surplus must be used annually for the purposes pursued by the Association, as if it were a deductible expense under the principle of annuality under which commercial companies operate, and maintains that article 3, subsection ch) requires "destining" (destinar) income and assets for public interest purposes, and conveniently throughout both challenged resolutions there is an attempt to equate this verb with "investing" (invertir) or "exhausting" (agotar), in order to justify this inappropriate interpretation, from which it deduces that "destining all assets for public interest purposes" must mean that the activities carried out by the Association using its assets must have the ultimate purpose of fulfilling a public interest objective. Regarding the investment in the Association's scholarship funds, the plaintiff denounces that the same serious interpretive error is committed, for which it reiterates the purposes of the Association declared of public utility, noting that said scholarships are aligned with these purposes, and it is irrelevant if there is any type of personal requirement for their granting and what the true economic cost to the Association is. To resolve the matter, and since the audit action challenged in this litigation concerns exemptions to which the plaintiff claims it is entitled and which cannot be denied by the Tax Administration, it is worth recalling that the matter of exemptions, as is proper in tax matters, is governed by the principle of legal reserve regarding their creation, modification, and extinction, as can be inferred from the provisions, among other norms, of articles 121, subsection 3) of the Political Constitution, as well as article 5 of the Code of Tax Rules and Procedures, according to which: "In tax matters, only the law may: a) Create, modify, or suppress taxes; define the taxable event of the tax relationship; establish the tax rates and their calculation bases; and indicate the taxpayer; b) Grant exemptions, reductions, or benefits; (…)" It is therefore indisputable that exemptions and tax benefits in general can only be created by law, which must clearly define the factual situation or the taxable event of the respective fiscal benefit, as provided in the initial paragraph of article 62 of the Code of Tax Rules and Procedures, according to which: "The law that contemplates exemptions must specify the conditions and requirements set for granting them, the beneficiaries, the goods, the taxes it encompasses, whether it is total or partial, the duration period, and whether at the end or during the course of said period the goods may be released or whether the taxes must be settled, or whether the transfer to third parties may be authorized and under what conditions." Based on the above, the First Chamber of the Supreme Court of Justice, in resolution number 399 of 10:40 a.m. on June 28, 2006, explained the following: "IV.- Purpose of norms providing for exemptions. A tax exemption occurs when a norm provides that in certain expressly provided cases, despite the occurrence of the taxable event, the obligation of the taxpayer to pay the tax does not arise. It forms part of what are known as "tax benefits," which usually respond to an extra-fiscal purpose, or as an incentive to certain activities. On many occasions, these benefits are based on the logic of the principle of economic capacity, or on other reasons that motivate the legislator's decision. In this sense, within tax doctrine, they constitute and should be considered as mechanisms and tools specific to the tax environment. They constitute avenues that, in essence, seek and enable, through strategic (and possibly temporary) conditions, the promotion, development, or encouragement of a given economic sector, certain areas of activity, social contexts, or the equalization of economic conditions to promote a state of equality in the distribution of tax burdens, in the short, medium, or long term. On occasions, they simply seek to prevent the tax system from becoming confiscatory. Hence, they are unviable when their purpose is an unjustified benefit, incompatible with their para-fiscal purpose, or when they depart from reasonable criteria and the value system inherent in the Political Constitution. Viewed this way, their creation is not incompatible with the principles of equality, generality, and the duty to contribute to public burdens derived from article 18 of the Political Constitution; rather, they are elements that complement each other to achieve, in principle, equilibrium and stability in the country's fiscal situation in its integral dimension. That is, deep down, they seek the fulfillment of those postulates, through actions aimed at constituting a system imbued with equitable conditions in terms of economic capacity and development. Therefore, in its new composition, this Chamber considers that, contrary to the criterion upheld until now in this field, they do not constitute, stricto sensu, exceptions to the duty to contribute, but parts of a system that provide for the dispensation from paying the tax, or other benefits, which, integrally considered, seek to improve, in a global sense, the tax system in quantitative and qualitative terms. The foregoing, through the total or partial dispensation of tax payment or the reduction of its calculation base, ergo, they may fall on the tax obligation in its fullness, or on the exclusion of some components from that base. Given these particularities, their handling must be careful and cautious, because their arbitrary application may cause infringements to the principles of generality and equality, distorting their own purpose. V.- Interpretation of tax rules and exemptions. Purpose. The hermeneutic task of the rules regulating tax relations must be performed within the channels of the rules of legal interpretation, common to all branches of law, resorting to their diverse methods, in order to specify the scope and particularities of a given mandate, so that the hypothetical formulation, applied to daily praxis, fulfills its intrinsic purpose and the goal that the legislator has established for its issuance." In this regard, section 6 of the Tax Code of Standards and Procedures (Código de Normas y Procedimientos Tributarios) establishes: “Tax rules must be interpreted in accordance with all methods admitted by Common Law. Analogy is an admissible procedure to fill legal gaps, but by virtue of it, neither taxes nor exemptions may be created.” (…) In this task, in accordance with the constitutional principle of equality, it is clear that the interpreter must weigh the various variables that converge in each situation, including, among them, the nature of the provision, ensuring that its use, in the form and scope it establishes, is the same for all similar cases and avoiding a material application that circumvents the very purpose of its content. The exegesis of tax rules cannot be restrictive. The tax is particularized by its coercive nature, as it emanates from the exercise of Public Power, which, through this means, imposes, under the protection of the Constitution, economic levies on the passive subjects. But, moreover, it is identified by its contributory character, as its purpose is to collaborate with public burdens, in order to provide the State with adequate resources that allow it to deploy its functional and service-providing framework in favor of the community. This, of course, does not exclude that in certain cases, this type of burden arises with a different objective, as would be the case with the criterion of parafiscality. From this perspective, tax rules cannot be considered exceptional or restrictive of the rights of individuals, given that such a character would lead to their application, and therefore their interpretation, being equally restrictive. Nor is this form of interpretation correct within the context of provisions establishing exemptions or tax benefits. This Chamber, until now, had maintained the thesis that, in accordance with the provisions of the aforementioned Code and the legal regime proper to exemptions, their interpretation must be restrictive, because from the context of sections 5, 6 in relation to the cited section 62, all from that legal body, the protection of the principle of legality in matters of exemptions is inferred, through the impossibility of broadly interpreting the rules referring to them. In this sense, among many, judgment no. 162, of 15 hours 22 minutes on September 25, 1991, no. 93 of 15 hours 30 minutes on August 28, 1996, no. 86 of 15 hours on August 19, 1998, and no. 318 of 9 hours on May 19, 2004. However, with its new composition, and after a profound reflection on the point, it arrives at a criterion different from the one mentioned. The nature and object of the rules of the aforementioned type, in the terms already set forth, as well as their legal regime, neither imply nor justify that they must be interpreted with a different prism than other tax provisions, that is, with special criteria, because ultimately, it is reiterated, they are all components of the same system that seeks, in its teleological dimension, equity in the contributory burdens. For this, it is necessary, in some cases, to implement rules that, in essence, seek the fulfillment of the various principles with which the constituent has clothed the fiscal system. As has been said, it is common for tax benefits to respond to economic capacity, or to extra-fiscal criteria, which may equally be present in other components of the tax. A restrictive interpretation in this matter would suppose that this type of benefits are exceptional, being only applicable when the law so provides. However, the principle of tax legality to which they are subject cannot constitute a valid precondition justifying a special (restrictive) interpretation, but must be weighed in its correct dimension, that is, they can only be created by legal means, their source of origin must meet the conditions indicated in section 62 of the cited Code, and they only take effect if the event that has been pre-established for their occurrence happens. Therefore, tax legality viewed in this way does not justify a restrictive consideration of fiscal graces. It is necessary to clarify, however, that rules of this type are those known as mandates with an exclusive factual presupposition, which, in accordance with the provisions of the mentioned Articles 6 and 62, prevent their analogical application, which is a situation distinct from the interpretation itself. In this vein, just as taxes are subject to a principle of legal reserve, so are exemptions and benefits, in whose source of creation, the basic elements that delimit it must be enunciated. Within this approach, then, the rules containing regulations of the referred type must be weighed without subjection to any special or specific criterion. In this task, it must be remembered that the transcribed rule establishes in its final paragraph an objective limit to this exegetical work, which is the impossibility of creating taxes or exemptions via analogy, a mechanism that, while useful for filling legal gaps, cannot supplant, in these terms, the role of the legislator by virtue of the principle of legal reserve. Viewed thus, the field of creating tax levies and benefits is forbidden by this means, being, therefore, figures that must be created by a formal legislative manifestation, in the terms already explained previously. Now, this last alluded characteristic presupposes that tax exemptions and benefits can only be granted if the specific event invoked corresponds to the factual assumption of the authorizing rule and its granting is feasible according to the parameter set by the legislator in the source of its creation. Therefore, when the rule clearly and undoubtedly imposes specific conditions for the enjoyment or receipt of the benevolent effects of the fiscal regime, in its application these parameters may not be circumvented, as they are an inexorable part of the conditioning event that the legal system has set. (emphasis supplied by this Court). Viewed thus, the conditioned effect will occur when those factual presuppositions stipulated in the mandate have been satisfied. In this way, the judge must analyze in each case, with rigorous care, whether the factual assumption proposed by the passive subject fits and coincides with the exempt event provided for by the rule that foresees the benefit, within its material content.” Based on the cited premises, this Chamber reaches the conviction that the actions of the Tax Administration are in accordance with Law and lack the defect attributed to it. Due to the close link between all the arguments used in the lawsuit, it is worth recalling what was stated in the preceding lines, in the sense that the declaration of public interest cannot be confused with the tax exemption; they are distinct acts, separate from each other, with different requirements for their issuance, validity, and effectiveness. In the specific case of the income tax exemption, as was delimited supra, the competence lies with the Ministry of Finance (Ministerio de Hacienda), in application of the provisions of Articles 2 of Executive Decree No. 22384 of July 2, 1993, in relation to 103 of the Tax Code of Standards and Procedures and 3 subsection ch) of the Income Tax Law (Ley del Impuesto sobre la Renta). In accordance with such legal precepts, and acting in strict concordance with the explained principle of tax legality, the San José Oeste Tax Administration processed the audit procedure No. 1972000101522, corresponding to the 2007 income tax period, detailing that based on the documentation provided by the investigated party itself, the conclusion was reached that the North American Costa Rican Cultural Center Association (Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano, CCCN) failed to comply with the requirements of Article 3, subsection ch) of the Income Tax Law (LISR), to be considered an entity not subject to the tax in reference, since it had been determined that part of its income for the 2007 fiscal period was not exclusively destined for public or charitable purposes; specifically in the case of the surpluses that were placed abroad as an investment and scholarship funds that did not generate the expenditure that the plaintiff indicated in its annual report submitted to the Ministry of Justice (Ministerio de Justicia). In accordance with the provisions of Article 2 of the LISR, the following are subject to payment of the indicated tax, regardless of nationality, domicile, and the place of incorporation of legal entities or the meeting of their boards of directors or the execution of contracts: all public or private enterprises that carry out activities or businesses of a lucrative nature in the country: “a) Legally constituted legal entities, de facto partnerships, professional activity partnerships, State enterprises, and joint ventures located in the country. b) Branches, agencies, and other permanent establishments operating in Costa Rica of persons not domiciled in the country. For these purposes, a permanent establishment of persons not domiciled in the country is understood to be any office, factory, building or other real property, plantation, business or mining, forestry, agricultural, or other exploitation, warehouse or other fixed place of business - including the temporary use of storage facilities -, as well as that destined for the purchase and sale of goods and products within the country, and any other enterprise owned by persons not domiciled that carries out lucrative activities in Costa Rica. c) Trusts and fiduciary assignments constituted in accordance with Costa Rican legislation. ch) Estates, while they remain undivided. d) Individual limited liability companies and individual enterprises operating in the country. e) Natural persons domiciled in Costa Rica, regardless of nationality and the place of execution of contracts. f) Professionals who provide their services independently. g) All those natural or legal persons not expressly included in the preceding subsections, but who carry out lucrative activities in the country. h) Entities engaged in the private provision of university education services, regardless of the legal form adopted…” The following rule, although it refers to entities not subject to that tax, actually refers substantially to hypotheses of exoneration from it, establishing, in what is relevant, subsection ch) that grants this benefit to “Union organizations, foundations, associations declared of public utility by the Executive Branch, provided that the income they obtain, as well as their patrimony, are destined in their entirety, exclusively for public or charitable purposes (sic) and that, in no case, are distributed directly or indirectly among their members.” Consequently, in principle, all legally constituted legal persons, regardless of the model used, are subject to income tax, including, of course, Associations without merely commercial or civil purposes; but those that, previously qualified and declared as of public utility by the Executive Branch, may avail themselves of the exoneration, and also comply with the requirements of destining their income in its entirety, exclusively for the declared public purposes, and that, furthermore, do not distribute it in any way among their members. Therefore, the underlying thesis disguised throughout the lawsuit, that the persistence of the Association's declaration as of public interest, with the respective approval of the Executive Branch, implies per se the authorization to have the claimed tax benefit, is insubstantial. The declaration of public interest would be, in this case, only the first of the indicated requirements. Just as for the tax obligation to arise, it is an indispensable requirement that each and every one of both the objective and subjective premises established for that purpose by the law creating the tax in question be fulfilled; for the exemption to occur, all the objective and subjective requirements stipulated by the legislation granting it must also be met. Such is the practical application of the principle of tax legality that has been expounded. Therefore, and in accordance with the provisions of the transcribed rule, in addition to being an association declared of public interest by the Executive Branch, it must be indubitable that the income they obtain, as well as their patrimony, are destined in their entirety, exclusively for public or charitable purposes and that, in no case, are distributed directly or indirectly among their members. Note that the rule under discussion provides that this will only be possible "provided that" such requirements are met. This Court has already so considered on previous occasions, where it has ordered that: “Third: In light of the foregoing considerations, there is no alternative but to consider that, even though section 3 of the Income Tax Law is titled as cases of non-subjection to this tax (understanding by this, that the taxable event does not occur, as explained supra), we are not before such a case. Note that the rule enunciates a series of situations in which it is understood that the obligation to pay the tax in question is not generated, but that consequence is so by express enunciation of the law, in each of the enunciated cases, with respect to which, despite there being income or profit, the obligation to pay the tax is not generated; which more closely resembles the legal institute of the tax exemption (…). And it is that indeed, in what concerns this matter, regarding subsection b) of Article 3 of the Income Tax Law (transcribed supra), it is noted that it is expressly, clearly, and concretely indicated that in the case of religious institutions, "whatever their creed," and using rigorous and correct legal-tax terminology, they are not taxed with income tax, "the income they obtain for the maintenance of worship and for the social assistance services they provide without profit." The exclusion from this tax does not attend to the subjective element or particular condition of the taxpayer, as argued by the plaintiff association, in this case, being a religious institution, to include, as the plaintiff purports, all activities carried out by it, even when they generate profit, as the plaintiff purports. On the contrary, the criterion defined by the legislator is of an objective type, in this case defined by the destination of the income, but very concrete and precise ones -it is reiterated-, only those used for the maintenance of worship and/or for social assistance services, without profit. In accordance with the foregoing, any activity that generates a profit or utility for a religious institution -whatever its creed- that has a purpose different from the two only indicated cases, is understood to be taxed with income tax, according to the definition of the taxable event, in the terms of the transcribed section 1 of the Income Tax Law. This being the case, the Association (…) is not correct in its allegation, insofar as it believes that by its sole condition of being a religious institution -insofar as it carries out worship activities in various centers in the country-, it is not obliged to pay income tax, concerning profit-making activities, which in this case are educational activities and the sale of bookstore items. According to the regulations governing this tax, only the income destined for the maintenance of worship -which was recognized in the challenged tax proceedings- and that destined for non-profit social assistance services -which was not accredited, either in the administrative tax proceedings pursued against the plaintiff or in this venue, regarding fiscal periods 2004, 2005, and 2006, unproven fact 1.)-, is the income that is not taxed by the income tax. Fourth: Likewise, this Chamber of Judges rules on the situation of the plaintiff in relation to the provisions of Article 3, subsection ch) of the Income Tax Law. And it is that in consonance with what was said in the previous section, the same consideration must be made of what is regulated in this precept. That is to say, we are also not before a case of non-subjection to the tax, but of exoneration, because the taxable event occurs, but according to the content of the rule, the obligation to pay it does not arise in the regulated case. And we are also not before an exclusion from the tax obligation due to the particular condition of the passive subject, i.e., that of being legal persons organized as associations -understood, in accordance with the Law of Associations (Ley de Asociaciones), number 218, of the eighth of August of nineteen thirty-eight and its reforms-, on which a declaration of public interest from the Executive Branch weighs; but rather the precept expressly and clearly defines that the profit-making activity for which these subjects receive income that is excluded from the tax obligation is solely by reason of the destination of that activity, i.e., "when the income they obtain, as well as their patrimony, are destined in their entirety, exclusively for public or charitable purposes (sic) and that, in no case, are distributed directly or indirectly among their members." In accordance with the foregoing, it was not possible for the Tax Administration to recognize the exclusion from the aforementioned tax to the plaintiff, insofar as it is organized as an association, in the terms of the cited Law; for two specific reasons, first for not having that declaration of public utility -emanating from the Executive Branch-, and second, for not having accredited either that in the indicated fiscal periods -2004, 2005, and 2006- it had destined the entirety of its patrimony and income, exclusively for public or charitable purposes (sic), and that in no way did it distribute, directly or indirectly, that income among its members…” (emphasis supplied by this Court) (Contentious-Administrative Tribunal, Section VI, number 95-2017, at eleven hours twenty minutes on July 31, 2017). Thus, even though, as a result of the arguments used by CCCN in its administrative appeals, it proceeded to discuss the aims of the Association to prove that all of them form part of the declaration in its favor as of public interest, the substantial reason for the new tax determination was due, as has been insisted, to the breach of the provisions of Article 3, subsection ch) of the LISR, by the plaintiff investing long-term abroad with the company Merrill Lynch, as well as with the beneficiaries and the accounting method for the scholarship program. Recall that according to the provisions of Article 1 of the LISR, “The taxable event of the tax on the profits referred to in the preceding paragraph is the receipt of income in cash or in kind, continuous or occasional, coming from any Costa Rican source. This tax also applies to continuous or eventual income from a Costa Rican source, received or accrued by natural or legal persons domiciled in the country; as well as any other income or benefit from a Costa Rican source not exempted by law, including the income received by beneficiaries of export contracts for tax credit certificates. The condition of being domiciled in the country shall be determined according to the regulation. The provisions of this law shall not apply to the environmental promotion and compensation mechanisms established in the Forestry Law (Ley Forestal), No. 7575, of February 13, 1996. For the purposes of the provisions of the preceding paragraphs, sales, income, or benefits from a Costa Rican source shall be understood as those coming from services rendered, goods located, or capital used in the national territory, obtained during the fiscal period in accordance with the provisions of this law.” The audit action revealed, with the assent and confirmation of CCCN, that it maintained a long-term investment policy in foreign funds (Merrill Lynch), and that for the specific fiscal period, they placed [Value 005] from its surpluses as a capitalizable investment. Beyond the legality of that investment, which is not under discussion in this proceeding nor was it discussed by the Tax Administration, beyond the returns that investment means for the Association, and beyond the possibility of using those returns in the future in activities directly related to the fulfillment of its declared public utility purposes, the fact is that the origin of the funds used, in this case surpluses, forms part of what the LISR defines as the taxable event and taxable base, and that the investment as such, as a financial mechanism aimed at generating profits, is not in itself any of the public purposes, nor any charitable activity, which is why the Tax Administration was right in considering that the requirements stipulated in subsection ch) of the aforementioned Article 3 of the LISR were not fully met, and that due to such deficiency, it was not possible to grant the referred tax exoneration in the period subject to audit. Based on the foregoing, the evidence for better resolution offered by the Association does not meet the requirements of temporal pertinence, exhaustiveness, and documentary support necessary to counteract the Court's conclusion or the tax determination. First, and as a substantial element, the certification from the independent auditors only refers to certain amounts invested in specific projects (Project Pizarras, Remodelación Heredia, and Technology Project). However, it does not certify, nor even suggest, that such investments dispose of the totality of the returns obtained from the investments in Merrill Lynch for the 2007 period, or that the Association's income and patrimony were destined exclusively for public or charitable purposes, which is the essential requirement for the tax exemption to proceed in the terms explained supra. It must be added to this that what is certified reveals investment decisions made in the years 2009 and 2010, and the respective expenditures produced as a consequence of those, between the years 2009 and 2011; whereas the challenged tax determination corresponds to the 2007 fiscal period. It is fundamental to remember that tax obligations are governed by the principle of annuality, which implies that each fiscal period is independent and expenditures must correspond to the same period in which the income was generated in order to be considered part of the destination of that income. In that sense, expenses incurred between 2009 and 2011 are not pertinent for the analysis of compliance with the exemption requirements in 2007, given that they could well have been incorporated and analyzed in the respective settlements for such periods. Now, regarding the other extreme of the examined tax determination, the Tax Administration determined that the scholarship program, specifically the Reciprocal Assistance Program (Programa de Asistencia Recíproca, PAR) and the scholarship fund for employees and their families, did not generate a "real economic effect" or an "expense" for the Association. This was on the grounds that students receiving PAR scholarships had to perform administrative support hours at the Cultural Center, which the Tax Administration considered a "zero effect" as it generated neither income nor expenses, while scholarships for employees and their families were considered part of their salary, not an investment in the public interest objectives of the Association. Consequently, the Tax Administration concluded that the total amount of the Association's income was not being invested in its public interest purposes, leading to an infringement of Article 3, subsection ch) of the Income Tax Law. For its part, the Association argued that both types of scholarships are aligned with its public interest objectives, regardless of the personal requirements for their granting or their true economic cost to the Association, and affirmed that these activities aim to fulfill its public interest purposes, specifically "promoting the teaching of English and Spanish in general." The Court rules that the decision of the Tax Administration on this specific point is in accordance with the law, given that the service consideration in the scholarship programs distorts the charitable character and does not generate real expenses. The plaintiff Association has not disproved, and has not even denied, that in the Reciprocal Assistance Program (PAR), the benefiting students must perform administrative support hours at the Cultural Center as a requirement, and that the scholarships for employees and family members form part of the salary compensation of the beneficiaries. The Court considers that the concept of "charity" implies liberality, a giving without expecting equivalent consideration. By the existence of a service consideration requirement on the part of the scholarship holders, the nature of these scholarships is stripped of its purely charitable character, and the fact that work hours are required or that they are considered part of the employees' remuneration transforms the scholarship into a contractual or labor relationship, which is far from the charitable purpose that the LISR requires for the exemption. It is not a unilateral and disinterested expenditure in favor of a public or charitable purpose, but a transaction that implies a direct benefit for the Association in the form of labor or as part of salary compensation. The existence of a consideration, even in the form of administrative support hours, implies an indirect benefit for the Association that contravenes the requirement of "totality" and "exclusivity" of the funds toward public or charitable purposes, so there is no effective cost or expenditure that can be exempted from income tax. This absence of a real expense supports the conclusion that the Association did not fully comply with the requirements for the tax exemption in this particular matter. Therefore, the Association's argumentation must be rejected, and, consequently, the petitionary extremes related to the nullity of the final and definitive acts of the tax determination made as a product of the audit update that has been examined must be declared without merit, as well as the order that the State refund the sums paid for that concept.

EIGHTH. NULLITY OF THE RESOLUTIONS THAT DENIED THE RENEWAL OF THE AUTHORIZATION TO RECEIVE DONATIONS. During the course of the proceeding, the plaintiff filed an expansion of the lawsuit, both in its facts and in its claims, requesting that: "The administrative acts contained in resolution 371-P-2017 issued by the Tax Administrative Court (Tribunal Fiscal Administrativo) at nine hours thirty-five minutes on June twenty-eight, two thousand seventeen, and resolution ATSJE-GER-1190-2016 of the San José Este Tax Administration be annulled, as well as any other administrative act derived from the previous resolutions, especially No. SF-AUL-01-R-0078-16 by which the Tax Administration's settlement is notified to my represented party." The expansion was timely admitted and its consideration now proceeds. The plaintiff accuses the Tax Administration of formal administrative conduct it considers illegal, in the sense that it refused to renew the authorization it had, as an Association declared of public utility, to receive deductible donations from the income tax. The documentation forming the corresponding administrative file reflects that on December 9, 2009, CCCN filed before the San José Tax Administration a request for authorization to receive donations deductible from the donors' gross income; which was rejected on April 12, 2010, through Resolution No. AJA-1-101-2010; that by virtue of the rejection, the Cultural Center filed on April 30, 2010, an appeal for revocation, which was resolved by the Tax Administration on June 19, 2015, through Resolution No. SSC-AlA-238-2015, where the appeal is declared with merit and Resolution No. AIA-I-101-2010 is annulled, authorizing it to receive donations deductible from the donor's gross income.

Upon expiration of the authorization period, on June 2, 2016, the Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano requested from the San José Tax Administration (Administración Tributaria de San José) renewal of the benefit of receiving deductible donations from the income tax (impuesto sobre la renta), pursuant to Article 8 subsection q) of the Income Tax Law (Ley del Impuesto sobre la Renta), which was rejected first by resolution number ATSJE-GER-1190-2016 of eight hours and twenty-two minutes on September 30, 2016, and then by resolution TFA N° 371-P-2017 of nine hours and thirty-five minutes on June 28, 2017, from the First Chamber of the Administrative Fiscal Tribunal (Sala Primera del Tribunal Fiscal Administrativo), the latter confirming the former upon an appeal filed against it. In both resolutions, the premise of the resolved denial is that to be eligible for deductible donations from the income tax, it is necessary to demonstrate to the Tax Administration (Administración Tributaria) that the Association carries out works of social good, cultural, or scientific nature, both formally and substantially, without a for-profit character, and that the CCCN, beyond its proposed purposes, functions as a private language-teaching academy, and therefore does not fit within the cases permitted by applicable legislation. The Tax Administration also considers that it has broad powers to examine and analyze the purposes, objectives, and modes of operation of the Association in order to determine whether or not to grant the indicated authorization. All of the foregoing is based on the provisions of subsection q) of Article 8 of the LISR.

This Tribunal, considering the principles referred to in the preceding recital (considerando), in particular, that of tax legality (legalidad tributaria), draws different conclusions from those expressed in the contested resolutions. Article 8 of the LISR regulates the deductible expenses (gastos deducibles) of this tax, and among them, subsection q) includes: “Duly substantiated donations that have been made, during the respective tax period, to the State, to its autonomous and semi-autonomous institutions, to municipal corporations, to state universities, to the Junta de Protección Social (JPS), to education boards (juntas de educación) and to the administrative boards (juntas administrativas) of public educational institutions of the Ministry of Public Education (MEP), to state educational institutions, to the Costa Rican Red Cross (Cruz Roja Costarricense) and to other institutions, such as associations or foundations for works of social good, scientific or cultural nature, as well as donations made in favor of civil and sports associations declared of public utility by the Executive Branch, under the protection of Article 32 of Law Nº 218, Law of Associations (Ley de Asociaciones), of August 8, 1939, or of committees officially appointed by the Costa Rican Institute of Sport and Recreation (Instituto Costarricense del Deporte y la Recreación, Icoder), in areas defined as rural according to the regulation of this law, during the respective tax period. / The deduction may not exceed ten percent (10%) of the net income calculated for the donating taxpayer, without taking the donation into account. In-kind donations shall be valued at their market value, for the purposes of this deduction. / The Dirección General de Tributación shall have broad authority regarding the appreciation and qualification of the veracity of the donations referred to in this subsection and may qualify and appreciate donations only when dealing with those directed to works of social good, scientific or cultural nature, and to sports committees officially appointed by the Costa Rican Institute of Sport and Recreation (Icoder) in areas defined as rural, according to the regulation of this law. Said regulation shall contemplate the conditions and controls that must be established in the case of these donations, both for the donor and for the recipient.” In the contested administrative resolutions, several rulings are cited in which the Administrative Fiscal Tribunal has deduced from the reading of the transcribed norm that it discriminates two groups of entities for the purpose of granting prior authorization to be eligible for deductible donations from the income tax, placing on one side the State, its autonomous and semi-autonomous institutions, municipal corporations, state universities, and the Costa Rican Red Cross. For this first group, it is indicated in that administrative jurisprudence, the authorization to receive donations operates fully, without the Ministry of Finance (Ministerio de Hacienda) being able to deny it. For all other entities listed in said subsection, the Tax Administration considers that the norm confers broad powers upon it to examine and analyze the purposes, objectives, and modes of operation, in such a way that it could only authorize them to receive donations if, in its judgment, it is fully accredited that they carry out works of social good, cultural or scientific nature, both formally and substantially, and without a for-profit character.

This Panel of the Tribunal does not share the reading that the Administration makes on this point. As previously developed, supported by the provisions of Articles 5 subsection b), 6, and 62 of the Code of Tax Norms and Procedures (Código de Normas y Procedimientos Tributarios), it is a sustained and reiterated criterion of this jurisdictional venue that tax norms must be interpreted in accordance with all methods admitted by Common Law, but only have application when interpretation is necessary, such that when, by reason of the clarity of a text, precept, or article, it is possible to univocally access the spirit of the norm through simple processes of morphology and syntax, there will be no need, nor will it be possible, to give way to the construction of a legal exegesis, venturing into the different methods of interpretation that can be used in legal sciences. Just as it was said in the previous section, that according to the principle of tax legality, to access a certain tax benefit, all the prerequisites established in the norm must be fully met, it would not be admissible, in parity of reason, to deny them based on prerequisites not contemplated in the law that creates them. The applied norm is clear and easy to read, but it does not entail or emanate the postulates enunciated by the Tax Administration. In the first paragraph, all the entities that can be eligible for deductible donations from the income tax are listed. In consideration of the principles already referred to, there is no doubt that said list is of a exhaustive (taxativa) nature, so this tax benefit could not be authorized in the case of entities not included therein. Therefore, with the wording that was in force on the date the resolutions contested here were issued, they would encompass the State, its autonomous and semi-autonomous institutions, municipal corporations, state universities, the Junta de Protección Social, the education boards, the administrative boards of public educational institutions of the Ministry of Public Education, the state educational institutions, the Costa Rican Red Cross, associations or foundations for works of social good, scientific or cultural nature, civil and sports associations declared of public utility by the Executive Branch, under the protection of Article 32 of Law Nº 218, Law of Associations, of August 8, 1939, committees officially appointed by the Costa Rican Institute of Sport and Recreation, in areas defined as rural according to the regulation of that law.

The powers attributed to the Dirección General de Tributación in this point are those described in the third paragraph, and are directed in two aspects. In the first place, it is granted broad authority regarding the appreciation and qualification of the veracity of the donations, an aspect that clearly refers to the donors, who are in reality those who receive the tax benefit of the exemption. Thus, when any person liable for this tax intends to include a donation as a deductible expense, the Tax Administration may exercise the control described therein. The other authority is regarding qualifying and appreciating donations; but in this case, the norm emphasizes that it only proceeds when dealing with those directed to works of social good, scientific or cultural nature, and to sports committees officially appointed by the Costa Rican Institute of Sport and Recreation (Icoder) in areas defined as rural, according to the regulation of this law. The abuse in the application of this power lies in omitting the clearly stipulated restriction, that is, in the sense that it only proceeds when dealing with those directed to works of social good, scientific or cultural nature and to sports committees; extending it to all other organizations that do not form part of that first group deduced by the Tax Administration. As seen when transcribing the norm, within the entities to which deductible donations can be made, the LISR included associations declared as being of public interest, with their own enunciation, separate from associations or foundations for works of social good, scientific or cultural nature. Clearly the legislator contemplated that the mere designation of public utility status by the Executive Branch entails, as a founded act that it is, the qualification of the purposes it pursues, therefore making it eligible for the possibility of receiving deductible donations; and distinguishes them from those others that, although they claim to tend to carry out works of social good, scientific or cultural nature, do not have the public utility qualification. It is for these latter, as well as for sports committees, that the norm confers on the Administration the referred powers.

This does not contradict what was said in the preceding recital (considerando). Note that for the tax benefit of the exemption (exoneración), where the tax-liable subject is the Association itself, the legislator provided that in addition to the public utility qualification, it was required to fulfill the other requirements already analyzed; whereas, to be eligible for donations, the legislator considered that declaration sufficient. In both cases, it concerns the application of the same principle, and of enforcing what the law stipulates. Thus, according to the provisions of the subsection that has been under discussion, the prior authorization depends exclusively on the entity requesting it being one of those listed in the first paragraph, and that it complies with the formal requirements stipulated by regulation. In this case, the applicant is an association declared of public utility by the Executive Branch, and it has not been alleged that it failed to comply with the regulatory procedure. Since the basis for the denial would be the analysis of the purposes and functioning of the Association carried out by the Administration, and the conclusion that it does not satisfy requirements not contemplated in the applicable legislation, the grounds for the administrative acts thus issued are seriously flawed (viciado), which compels their annulment as requested. Therefore, the filed complaint (demanda) must be partially granted, declaring the nullity of resolutions ATSJE-GER-1190-2016, issued by the Administración Tributaria San José Este at eight hours and twenty-two minutes on September thirty, two thousand sixteen, which rejected the renewal request for authorization to receive donations from the gross income of donors filed by CCCN; as well as of number TFA 371-P-2017, issued by the First Chamber of the Administrative Fiscal Tribunal at nine hours and thirty-five minutes on June twenty-eight, two thousand seventeen, which confirmed the first. Despite being included in the same extreme of the relief sought and forming part of the admitted amendment to the complaint (demanda), the declaration of nullity stipulated here does not extend to resolution N° SF-AUL-01-R-0078-16, as the latter is the liquidation of the tax determination (determinación tributaria) whose lawfulness has already been ruled upon in this same judgment.

NINTH. DEFENSES (EXCEPCIONES): The State raised the defense of lack of right (excepción de falta de derecho) against all the deduced claims. In accordance with the reasoning given in the preceding Recitals (Considerandos), and since the plaintiff failed to prove that the tax determination (determinación tributaria) and its liquidation contained the flaws attributed to them, it is appropriate to grant said defense regarding those extremes, but it must be denied regarding the claim for nullity of the resolutions that rejected the request for extension of the permit to receive donations, in view of the declaration of nullity made herein.

TENTH. COSTS (COSTAS): In accordance with numeral 193 of the Contentious Administrative Procedure Code (Código Procesal Contencioso Administrativo), procedural and personal costs constitute a burden imposed on the losing party by the mere fact of being so. Waiver of such sanction is only viable when there was, in the Tribunal's judgment, sufficient reason to litigate, or else, when the judgment is rendered by virtue of evidence whose existence was unknown to the opposing party. In this case, although it is true the complaint is partially granted, this Tribunal takes into consideration that the original claims were rejected, and those accepted are precisely those added by way of amendment. Given that particularity, it finds that both parties had sufficient reason to litigate, and for that reason, deems it appropriate to resolve this matter without special imposition of costs.

THEREFORE (POR TANTO):

The defense of lack of right raised by the State is partially granted. The filed complaint is partially granted. The nullity of resolutions ATSJE-GER-1190-2016, issued by the Administración Tributaria San José Este at eight hours and twenty-two minutes on September thirty, two thousand sixteen; as well as of number TFA 371-P-2017, issued by the First Chamber of the Administrative Fiscal Tribunal at nine hours and thirty-five minutes on June twenty-eight, two thousand seventeen, is declared. All other formulated claims are rejected. It is resolved without special imposition of costs.- Gustavo Irías Obando, José Martín Conejo Cantillo, Karla Madriz Martínez.-

Tribunal Contencioso Administrativo Clase de asunto: Proceso de conocimiento Analizado por: CENTRO DE INFORMACIÓN JURISPRUDENCIAL Sentencias del mismo expediente Sentencia con datos protegidos, de conformidad con la normativa vigente Contenido de Interés:

Tipo de contenido: Voto de mayoría Rama del Derecho: Derecho Tributario Tema: Exoneración de tributos Subtemas:

Declaratoria de interés público no debe confundirse con la exención tributaria, que son actos distintos.

Tema: Impuesto sobre la renta Subtemas:

Declaratoria de interés público no debe confundirse con la exención tributaria, que son actos distintos.

" SÉTIMO. LEGALIDAD DE LA DETERMINACIÓN TRIBUTARIA. [...] En esta tesitura, al igual que los tributos se encuentran sujetos a un principio de reserva legal, también lo están las exenciones y beneficios, en cuya fuente de creación, deben enunciarse los elementos básicos que la delimitan. Dentro de este enfoque entonces, las normas que contengan regulaciones del tipo referido, deben ser ponderadas sin sujeción a ningún criterio especial o específico. En esta tarea, debe recordarse que la norma transcrita establece en su párrafo final un límite objetivo a esta labor exegética, tal cual es, la imposibilidad de crear tributos o exenciones vía analógica, mecanismo que si bien es útil para llenar los vacíos legales, no puede suplir en estos términos, el papel del legislador en virtud del principio de reserva legal. Así visto, el campo de la creación de gravámenes y beneficios tributarios está vedado por este medio, siendo por ende figuras que deben crearse por una manifestación legislativa formal, en los términos ya explicitados con antelación. Ahora bien, esta última característica aludida supone que las exenciones y beneficios tributarios solo pueden concederse si el hecho concreto que se invoca, corresponde al supuesto fáctico de la norma autorizante y su otorgamiento es factible acorde al parámetro fijado por el legislador en la fuente de su creación. Por ende, cuando la norma imponga de forma clara e indubitable condiciones concretas para el disfrute o recepción de los efectos benevolentes del régimen fiscal, en su aplicación estos parámetros no podrán ser eludidos en tanto son parte inexorable del hecho condicionante que el ordenamiento ha fijado. (énfasis suplido por este Tribunal). Así visto, el efecto condicionado se producirá, cuando esos presupuestos fácticos estipulados en el mandato se hayan satisfecho. De este modo, el juzgador debe analizar en cada caso, con el cuidado de rigor, si el supuesto de hecho propuesto por el sujeto pasivo encuadra y coincide con el hecho exento dispuesto por la norma que prevé el beneficio, dentro de su contenido material.” Partiendo de las premisas citadas, esta Integración arriba al convencimiento de que lo actuado por la Administración Tributaria se encuentra ajustado a Derecho, y carece del vicio que se le imputa. Por tener íntima vinculación todos los argumentos utilizados en la demanda, valga recordar lo dicho en las líneas precedentes, en el sentido que no puede confundirse la declaratoria de interés público con la exención tributaria, que se trata de actos distintos, separados entre sí, con requerimientos distintos para su emanación, validez y eficacia [...]".

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CONOCIMIENTO ACTOR/A:

ASOCIACION CENTRO CULTURAL COSTARRICENSE NORTEAMERICANO DEMANDADO/A:

EL ESTADO N° 2025005883 TRIBUNAL CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Y CIVIL DE HACIENDA, SEGUNDO CIRCUITO JUDICIAL, SAN JOSÉ, GOICOECHEA, a las siete horas con veintiocho minutos del dieciseis de junio del dos mil veinticinco.- Proceso de conocimiento contencioso administrativo establecido por Paul Garnier Rímolo, mayor, costarricense, cédula de identidad número 1-0614-0858, casado, vecino de Concepción de Tres Ríos, en su condición de Apoderado Generalísimo Limitado a la Suma de quinientos mil dólares de los Estados Unidos de América, de la Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano -en adelante CCCN-, con cédula de persona jurídica número 3-002-045009; en contra del Estado, representado por Sandra Sánchez Hernández, mayor, soltera, abogada, con cédula de identidad número 1-942-634, vecina de Heredia, Procuradora Adjunta.

CONSIDERANDO:

PRIMERO. ASPECTOS PRELIMINARES:

1- Por documento presentado el trece de julio de dos mil diecisiete, y posterior ampliación de la demanda presentada el cuatro de agosto de ese mismo año, el CCNN interpone acción de conocimiento contencioso administrativa contra el Estado, con las pretensiones que quedaron finalmente definidas de la siguiente manera: “Pretensión N° 1: Se anule la resolución N° 366-2015 emitida por el TFA a las catorce horas y treinta minutos del 1 de octubre de 2015, y notificada a mi representada el 15 de octubre de 2015 por contener un grave vicio en la competencia del órgano que lo emite como también por quebrantar el elemento "motivo" como elemento constitutivo del acto administrativo que acarrea su nulidad absoluta. Pretensión N° 2: Se anule la resolución determinada N° DT-01-R-1375-12 de la Administración Tributaria de San José por contener un grave vicio en la competencia del órgano que lo emite, como también por quebrantar elemento "motivo" como elemento constitutivo del acto administrativo que acarrea su nulidad absoluta. Pretensión N° 3: Se anule (sic) los actos administrativos contenidos en la resolución 371-P-2017 emitida por el Tribunal Fiscal Administrativo de las nueve horas con treinta y cinco minutos del del veintiocho de junio del dos mil diecisiete y la resolución ATSJE-GER-1190-2016 de la Administración Tributaria de San José Este, así como cualquier otro acto administrativo derivado de las anteriores resoluciones especialmente la N° SF-AUL-01-R-0078-16 mediante la cual se notifica a mi representada la liquidación de la Administración Tributaria. Pretensión N° 4: Que se condene al Estado al pago de ambas costas en este proceso, más los intereses respectivos hasta el pago correspondiente. Pretensión N° 5: Que se ordene al Estado a devolver las sumas canceladas por concepto del impuesto cobrado por la Dirección General de Tributación, así como los intereses devengados desde la fecha de su pago y hasta su efectiva devolución o depósito.” (Imágenes 2 a 27, 160 a 168 y 214 a 218 del expediente judicial).

2.- El trece de julio de 2007y el veintiocho de agosto de 2017, el Estado contestó negativamente la demanda y la ampliación, opuso la excepción de falta de derecho en contra del libelo original, y las de indebida acumulación de pretensiones y falta de derecho en contra de la ampliación; y solicitó que la acción fuera declarada sin lugar en todos sus extremos, con el pago de costas a cargo del actor. (Imágenes 131 a 154 y 172 a 189 del expediente judicial).

3.- La audiencia preliminar de este proceso se celebró el primero de diciembre de dos mil diecisiete, donde se definieron las pretensiones en la forma que ya fueron transcritas; el Juez Tramitador rechazó la defensa de indebida acumulación de pretensiones, se tuvieron por controvertidos los hechos numerados como dos, cuatro, siete, dieciséis, veintiuno, veintidós, veintitrés, veinticuatro, veintiséis, veintiocho, veintinueve, treinta y uno y treinta y dos; se admitió la prueba documental ofrecida por los intervinientes consistente en el expediente administrativo, se declaró el asunto como de puro derecho, y se confirió audiencia a las partes para que rindieran conclusiones orales. (Imágenes 214 a 218 del expediente judicial y grabación de la audiencia).

4.- A las siete horas treinta y cinco minutos del treinta y uno de agosto de 2021, la Sección Sétima de este Tribunal dictó la sentencia número 078-2021. Sin embargo, mediante resolución número 001876-F-S1-2024 de las diez horas doce minutos del diecinueve de diciembre de 2024, la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia anuló dicha sentencia y ordenó la devolución del expediente al despacho de procedencia para lo que en derecho corresponda. (Imágenes 419 a 433 del expediente judicial).

5.- En los procedimientos se han observado las prescripciones de rigor y no se perciben vicios u omisiones susceptibles de generar nulidad o indefensión a las partes. Se dicta esta sentencia por unanimidad, previas las deliberaciones de rigor, con la redacción del Juez Irías Obando y el voto afirmativo de la Jueza Madriz Martínez y el Juez Conejo Cantillo.

SEGUNDO: PRUEBA PARA MEJOR RESOLVER: El veintitrés de agosto de 2018 la representación de la Asociación actora ofreció con carácter de prueba para mejor resolver certificación emitida por el licenciado José Antonio Amador Zamora, actuando como auditor independiente, con relación al uso en proyectos de inversión a los flujos de efectivo provenientes de los rendimientos de las inversiones financieras mantenidas en Merrill Lynch. De dicha documentación se confirió audiencia al Estado, quien se opuso a su admisión. El Tribunal admite la prueba propuesta y procederá a analizarla en los apartados correspondientes de esta sentencia.

TERCERO: DE LOS HECHOS PROBADOS: El cotejo de la prueba documental admitida, permite a esta Cámara tener como acreditados los siguientes hechos de relevancia para el objeto del proceso:

1.- Que mediante Decreto Ejecutivo Nº 22384 del 02 de julio de 1993, Publicado en el Diario Oficial "La Gaceta" Nº 155 del 16 de agosto de 1993, se dispuso en lo que aquí interesa: “…II. Que la Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano, se encuentra debidamente inscrita en el Registro de Asociaciones con cédula de personería jurídica número 3-002-45009. III. Que dentro de los fines y objetivos que persigue la Asociación se encuentran los siguientes: a) Estimular las relaciones de amistad y acercamiento entre la República de Costa Rica y los Estados Unidos de América, promoviendo un extenso intercambio intelectual y espiritual por medio de actividades educacionales y culturales que busquen la afirmación de la democracia y las libertades de nuestros pueblos; b) Promover la enseñanza en general con énfasis en los idiomas inglés y español, c) Organizar actividades culturales que propenden el acercamiento cultural entre Costa Rica y los Estados Unidos de América, y; d) Estimular el acercamiento entre las instituciones educacionales de los dos países, facilitando el intercambio de profesores, estudiantes y visitantes distinguidos. IV. Que tales objetivos tienen una importante necesidad social por lo que merecen el apoyo del Estado Costarricense, por tanto, DECRETAN: “Artículo 1. Declárese de utilidad pública para los fines del ESTADO a la Asociación CENTRO CULTURAL COSTARRICENSE NORTEAMERICANO, cédula jurídica 3-002-45009. Artículo 2. Cada vez que haga uso de las franquicias y concesiones de orden administrativo y económico que prevee la declaratoria de utilidad pública, deberá la solicitud contar previamente con la aprobación del Ministerio de Hacienda.” (Folio 392 del expediente administrativo del procedimiento determinativo, consulta en el Sistema Costarricense de Información Jurídica).

2.- Que mediante resolución Nº1972000101522 del 12 de marzo de 2010, la Administración Tributaria San José Oeste inició actuación fiscalizadora correspondiente al período fiscal 2007 al CCCN, conforme a lo establecido en los artículos 103 al 116 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios y el artículo 1 del Reglamento sobre criterios de selección de Contribuyentes para Fiscalización. (Folios 1 a 2 del expediente administrativo del procedimiento determinativo).

3.- Que el CCCN, ante el inicio de la actuación fiscalizadora indicada, aportó a la Administración Tributaria fotocopia del registro de los Estados Financieros y su respectivo detalle de los períodos fiscales 2006 y 2007, así como del libro de inventarios y balances, copia de los informes presentados al Ministerio de Justicia de los períodos fiscales 2007 y 2008, en los cuales se incluyen además los informes contables auditados, detalle de la inversión en activos, de las becas y desglose de la proyección social. Asimismo, entregó fotocopia de los estados de cuenta en el exterior con la empresa Merrill Lynch, que indicaba que se trataba de inversiones a largo plazo que fueron realizadas según las políticas de inversiones establecidas por la entidad. (Folios 17 a 360 del expediente administrativo del procedimiento determinativo).

4.- Que en respuesta del Requerimiento de Información N° 198100054163 del 22 de junio de 2011, el cinco de julio de 2011, CCCN remitió nota a la Administración Tributaria adjuntando fotocopia del detalle y desglose de las becas para empleados y familiares, e informando que “La distribución de los excedentes se realizó de la siguiente forma: “2700-01 Fondo Patrimonial” ¢ [Valor 001], “2740-03 Fondo de Becas de Inglés Franklin Chang-Díaz” ¢ [Valor 002]. “2125-01 Becas de Inglés Franklin Chang-Díaz” ¢ [Valor 003] y “2740-04 Fondo Cultural” ¢ [Valor 004]. Se enviaron $ [Valor 005] de los excedentes obtenidos en el 2007 al fondo de inversión a nombre de la Asociación Centro Cultural Costarricense – Norteamericano en Merrill Lynch, en línea con la política de inversión a largo plazo de la Asociación Cultural Costarricense – Norteamericano.” (Folios 361 a 377 y 579 a 580 del expediente administrativo del procedimiento determinativo).

5.- Que mediante nota fechada 05 de setiembre del 2011, el CCCN informó a la Administración Tributaria que los intereses y dividendos generados por las inversiones con el Merrill Lynch son capitalizables mensualmente y que los únicos autorizados a realizar movimientos son el Presidente y el Tesorero de la Junta Directiva de la Asociación. (Folio 377 del expediente administrativo del procedimiento determinativo).

6.- Que el 26 de setiembre de 2011, la Administración Tributaria de San José emana “ACTA DE CONCLUSIÓN DE ACTUACIÓN FISCALIZADORA N° 5452000111056”, en la que determina una cuota tributaria de ¢ [Valor 006] correspondiente al impuesto sobre la renta del período 2007. (Folios 591 y 592 del expediente administrativo del procedimiento determinativo).

7.- Que mediante traslado de cargos Nº2752000030202, notificado a la actora en fecha 12 de octubre del 2011, se le informó de la determinación de la obligación tributaria, los fundamentos jurídicos para la imposición de esta, la calificación jurídica en que se basa la determinación, así como el período fiscalizado. (Folios 596 a 609 del expediente administrativo del procedimiento determinativo).

8.- Que mediante escrito de fecha 23 de noviembre del 2011 el CCCN presentó el reclamo administrativo contra el traslado de cargos Nº2752000030202. (Folios 610 a 662 del expediente administrativo del procedimiento determinativo).

9.- Que mediante resolución SF-DT-01-R-1375-12 de las diez horas con catorce minutos del 21 de marzo del 2012, la Administración Tributaria San José Oeste dispuso declarar sin lugar el reclamo interpuesto por la Asociación aquí actora, y confirmar la determinación tributaria de referencia. (Folios 663 a 691 del expediente administrativo del procedimiento determinativo).

10.- Que mediante escrito de fecha 25 mayo del 2012 la actora presentó recurso de apelación contra la resolución SF-DT-01-R-1375-12 del 21 de marzo del 2012 dictada por la Administración Tributaria San José Oeste. (Folios 692 a 708 del expediente administrativo del procedimiento determinativo).

11.- Que mediante resolución Nº TFA-366-2015 de las catorce horas y treinta minutos del 1 de octubre del 2015, el Tribunal Fiscal Administrativo rechazó el recurso de apelación interpuesto por la actora, confirmó la resolución recurrida y ordenó a la Administración Tributaria proceder liquidar y notificar el acto de conformidad con lo establecido en los artículos 40, 57 y 163 del Código Tributario. (Folios 741 a 749 del expediente administrativo del procedimiento determinativo).

12.- Que mediante resolución SF-AUL-01-R-0078-16 de las ocho horas del 20 de enero de 2016, la Administración Tributaria San José Oeste determinó el monto a liquidar por concepto de impuesto sobre la renta del período fiscal 2007 en la suma de ¢ [Valor 007] (¢[Valor 006] de principal más ¢ [Valor 009] de intereses). (Folios 763 a 769 del expediente administrativo del procedimiento determinativo).

13.- Que en fecha 09 de julio del 2016 la actora comunicó a la Administración Tributaria de San José Oeste que procedió al pago del adeudo tributario fijado y aportó el comprobante bancario de la liquidación realizada. (Folio 771 del expediente administrativo del procedimiento determinativo).

14.- Que el 9 de diciembre del 2009, el CCCN presentó ante la Administración Tributaria de San José una solicitud de autorización a recibir donaciones deducibles de la renta bruta de los donantes; la cual fue rechazada el 12 de abril de 2010, mediante la Resolución Nº AJA-1-101- 2010. El Centro Cultural presentó el 30 de abril de 2010 un recurso de revocatoria, que fue resuelto por la Administración Tributaria el 19 de junio de 2015, mediante la Resolución Nº SSC-AlA-238-2015, donde se declara con lugar el recurso y se anula la Resolución Nº AIA-I-101-2010, autorizándole a recibir donaciones deducibles de la renta bruta del donante. (No controvertido, folios 88 a 91 del expediente administrativo denominado “Donaciones”).

15.- Que el 2 de junio de 2016, la Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano solicitó a la Administración Tributaria de San José renovación del beneficio de obtener donaciones deducibles del impuesto sobre la renta, al tenor del artículo 8 inciso q) de la Ley del Impuesto sobre la Renta. (Folios 01 a 91 del expediente administrativo denominado “Donaciones”).

16.- Que mediante acto número ATSJE-GER-1190-2016 de las ocho horas y veintidós minutos del 30 de setiembre de 2016, notificado el 10 de octubre de 2016, la Administración Tributaria de San José Este dispuso rechazar en todos sus extremos la solicitud formulada. (Folios 93 a 104 del expediente administrativo denominado “Donaciones”).

17.- Que el 21 de noviembre de 2016 CCCN interpuso recurso de apelación e incidente de nulidad absoluta en contra de la resolución referida en el hecho anterior. (Folios 108 a 119 del expediente administrativo denominado “Donaciones”).

18.- Que mediante resolución TFA N° 371-P-2017 de las nueve horas treinta y cinco minutos del veintiocho de junio de 2017, la Sala Primera del Tribunal Fiscal Administrativo, dispuso rechazar el incidente de nulidad y declarar sin lugar el recurso de apelación interpuesto. (Folios 135 a 146 del expediente administrativo denominado “Donaciones”).

19.- Que según certificación expedida por el Contador Público Autorizado José Antonio Amador Zamora el treinta de julio de 2018, en el acta 590 del veintitrés de abril de 2009, la Junta Directiva de la Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericana aprobó la transferencia de [Valor 030] provenientes de los rendimientos de la inversión en el fondo Merrill Linch para el proyecto denominado “Pizarras”, producto de lo cual, entre el treinta de junio de 2009 y el primero de marzo de 2010, erogó la suma total de [Valor 025] por gastos relacionados con ese proyecto. Además, que en el acta número 606 del veintiuno de octubre de 2010, se aprobó la inversión de [Valor 032] provenientes de los rendimientos obtenidos en las inversiones en el fondo dicho, para la remodelación de la sede del CCCN en Heredia, producto de lo cual se realizaron erogaciones entre el veintisiete de abril y el veintisiete de julio de 2011 por un monto de [Valor 024]. Por último, se certificó que en el acta número 604 del veintidós de julio de 2010 se aprobó la inversión de [Valor 031] provenientes de los rendimientos obtenidos en el fondo indicado, para el proyecto denominado “Tecnología”, producto de lo cual, entre el tres de setiembre de 2009 y el veintiséis de noviembre de 2010 se erogó la suma total de [Valor 026]. (Imágenes 226 a 234 del expediente judicial).

CUARTO. HECHOS NO PROBADOS: No se aportaron elementos de prueba suficientes para acreditar los siguientes hechos constitutivos del derecho invocado por las partes:

1.- Que los recursos utilizados para financiar los programas de “Pizarras”, “Remodelación de la sede del CCCN en Heredia” y “Tecnología”, autorizados en las actas de la Junta Directiva de la Asociación números 590 del veintitrés de abril de 2009, 606 del veintiuno de octubre de 2010 y 604 del veintidós de julio de 2010, respectivamente, correspondan a la totalidad de los rendimientos obtenidos por las inversiones en el fondo Merrill Lynch, ni que tales rendimientos correspondan a los obtenidos por la inversión realizada en el período fiscalizado objeto del proceso.

2.- Que las becas otorgadas por el CCNN tanto el Programa de Asistencia Recíproca – PAR- como las becas para empleados y familiares, constituyan un gasto para la Asociación, y que no hubiere recibido contraprestaciones en forma de trabajo por ellas.

QUINTO. ARGUMENTOS DE LA ACTORA: En el libelo inicial de la demanda, la actora describe en su apartado fáctico que la Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano es una Asociación sin fines de lucro, fundada en 1945; que mediante el Decreto Ejecutivo Nº 22.384-J del 2 de julio de 1993, el Poder Ejecutivo declaró de utilidad pública para los intereses del Estado, manteniéndose vigente dicha declaratoria a la fecha; que el artículo 4 de dicho decreto indica los fines de la Asociación los cuales se indican a continuación: "Artículo Cuarto: Fines: El fin primordial de la Asociación es estimular las relaciones de amistad y acercamiento entre la República de Costa Rica y los Estados Unidos de América, promoviendo un intenso intercambio intelectual por medio de actividades educacionales y culturales que busquen la afirmación de la democracia y las libertades de nuestros pueblos"; que en los considerandos III y IV del Decreto Ejecutivo Nº 22.384-J se declaran de interés público los siguientes fines de la Asociación: “a) Estimular las relaciones de amistad y acercamiento entre la República de Costa Rica y los Estados Unidos de América, promoviendo un extenso intercambio intelectual y espiritual por medio de actividades educacionales y culturales que busquen la afirmación de la democracia y las libertades de nuestros pueblos; b) Promover la enseñanza en general con énfasis en los idiomas inglés y español, c) Organizar actividades culturales que propenden el acercamiento cultural entre Costa Rica y los Estados Unidos de América, y; d) Estimular el acercamiento entre las instituciones educacionales de los dos países, facilitando el intercambio de profesores, estudiantes y visitantes distinguidos”; mientras que en el artículo 5 de los Estatutos de la Asociación, se dispone: "Artículo Quinto: Medios: Para el cumplimiento de sus fines la Asociación podrá: a) Dedicarse a la enseñanza en general con énfasis en los idiomas inglés y español, procurando la mejoría de los métodos de enseñanza de ambos idiomas; b) Organizar actividades culturales que propendan al acercamiento cultural entre Costa Rica y los Estados Unidos de América; c) Estimular el acercamiento entre las instituciones educacionales de los dos países, facilitando el intercambio de profesores, estudiantes y visitantes distinguidos; d) Crear una biblioteca de obras en inglés y español completándose con revistas y otras publicaciones apropiadas y; e) Cualquier otra actividad lícita en armonía con sus fines que no tengan por único y exclusivo objeto el lucro o la ganancia." Luego narra que mediante Comunicación de Actualización Fiscalizadora Nº 1972000101522 con fecha de 12 de marzo de 2010, notificada el 15 de marzo de 2010, la Administración Tributaria de San José comunicó el inicio de la ejecución de actuaciones fiscalizadoras por parte de dicha entidad, con fundamento en el artículo 67 del Reglamento General de Gestión, Fiscalización y Recaudación Tributaria, Decreto Nº 29.264-H del 7 de febrero de 2001. Dice que en virtud de esta actuación fiscalizadora, su representada presentó varios documentos, tales como el Informe Anual 2005-2006, así como el del período 2006-2007, en el primero de los cuales se detalló que se invirtió la suma de [Valor 010] colones en donaciones, actividades culturales, educativas y diversos programas de becas, por los siguientes conceptos y montos: A. Concepto: Conferencia Nacional para profesores de Inglés, monto ¢ [Valor 011], detalle: Préstamo de instalaciones, colaboración con personal académico, administrativo, mantenimiento, seguridad y financiero, servicios, equipo v materiales. B. Concepto: Actividades de proyección social, monto: ¢ [Valor 012], detalle: Préstamo del Teatro Eugene O'Neill y las Galerías Sophia Wanamaker, conciertos gratuitos, clases maestras y sesiones interculturales, auspicios a actividades organizadas por otras entidades, donaciones de efectivo (cerca de CRC [Valor 013] cada una) al Hogar Esperanza de Cartago y Hospital de Niños. C. Concepto: Unidad de Servicios Estudiantiles; monto: ¢ [Valor 014]; detalle: Entrega de materiales didácticos a Hogar Vista de Mar, Pueblito de Costa Rica, Aldeas Infantiles SOS, Hogar Casa Santa Ana entre otras instituciones, las cuales suman 37 en su totalidad. D. Concepto: Becas; monto ¢ [Valor 015], detalle: Fondo de Becas Institucional, Programa de Asistencia Recíproca (PAR), Incentivo diurno, posibilidad de perfeccionamiento de inglés para empleados del CCCN v sus familiares inmediatos; para un total de ¢ [Valor 010]. Continúa exponiendo que de la misma forma, en ese informe se detalla las actividades culturales llevados a cabo por su representada, entre los que se incluyen los programas en artes escénicas y musicales, programa "Promising Artists of the 21st Century", colaboración con Embajadas y entes públicos o privados, Teatro Infantil, y Galerías Sophia Wanamaker ubicadas en San Pedro, La Sabana y Alajuela en la cual se exponen obras de arte de variadas técnicas, ya sea de forma temporal o de las obras pertenecientes a CCCN; y que, igualmente, en esa institución se aplican los exámenes internacionales TOEFL, APICS, GRE, TSE, LSAT, GMAT, USMLE, entre otros; además de contar con un laboratorio multimedia, charlas, talleres y cursos. Luego refiere que el Informe Anual 2006-2007 reflejó que se llevaron a cabo inversiones por un monto de [Valor 017] colones en donaciones, actividades culturales, educativas, sociales y diversos programas de becas para el estudio del idioma inglés, tal y como se puede apreciar en el siguiente detalle: A. Concepto: Departamento cultural; monto: ¢ [Valor 018], detalle: Préstamo del Teatro Eugene O'Neill y las galerías Sophia Wanamaker a diversas entidades, conciertos gratuitos internacionales, clases maestras, sesiones interculturales y auspicios a actividades organizadas por otras entidades. B. Concepto: Departamento Académico, monto: ¢ [Valor 019], detalle: Conferencia Nacional para Profesores de Inglés, donación del Programa English Now al Centro Cocorí en Cartago, capacitación a Cuerpos de Paz para impartimento de clases, capacitación de profesores del MEP en inglés. C. Concepto: Unidad de Servicios Estudiantiles USE; monto: ¢ [Valor 020], detalle: Actividad "Leer es una Fiesta", día del inglés en el Colegio de San Antonio de Desamparados, donaciones a revistas de varias instituciones como la UCR, Liceo Joaquín Gutiérrez Mangel, Colegio de Periodistas y Museo Nacional, donaciones de materiales didácticos a diversas instituciones. D. Concepto: Becas, monto: ¢ [Valor 021], detalle: Fondo de Becas Dr. Franklin Chang Díaz, Programa de Asistencia Recíproca (PAR), becas de incentivo diurno y becas institucionales; para un total de ¢ [Valor 017]. Continúa expresando que mediante Acta de Conclusión de Actuación Fiscalizadora Nº 5452000111056, la Administración Tributaria de San José indicó que las actuaciones fiscalizadoras revelan la existencia de cuotas tributarias no autoliquidadas por el sujeto pasivo por un monto de [Valor 006] colones; que mediante Traslado de cargos Nº 2752000030202 del 27 de setiembre de 2011, la Administración Tributaria de San José determina para el período 2007 una diferencia en la base imponible de Impuesto Sobre la Renta por un monto de [Valor 023] colones, con lo cual se da un aumento en la cuota tributaria de [Valor 006] colones debido a que esa Administración consideró que para el período 2007 hubo un "incumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 3 inciso ch de la Ley de Impuesto Sobre la Renta sobre entidades no sujetas al impuesto". Refiere que en el Traslado de Cargos anteriormente señalado la Administración Tributaria indicó que: "El artículo 3 de la ley de Impuesto Sobre la Renta en su inciso ch) manifiesta 'Artículo 3º-Entidades no sujetas al impuesto. ch) Las organizaciones sindicales, las fundaciones, las asociaciones declaradas de utilidad pública por el Poder Ejecutivo, siempre y cuando los ingresos que obtengan, así como su patrimonio, se destinen en su totalidad, exclusivamente para fines públicos o de beneficencia y que, en ningún caso, se distribuyan directa o indirectamente entre sus integrantes. Con esto nos señala que se deben cumplir con dos puntos para que una asociación sea exenta del pago del impuesto, primero ser de utilidad pública y segundo que la totalidad de sus ingresos y patrimonio sean destinados para fines públicos o de beneficencia, y que no se distribuyan directa o indirectamente entre sus integrantes." Agrega que en sus conclusiones, visibles en el Traslado de Cargos anteriormente indicado, estimó la Administración Tributaria que, "(...) la ASOCIACIÓN CENTRO CULTURAL COSTARRICENSE NORTEAMERICANO, no está cumpliendo con los requisitos expuestos en el numeral 3 inciso ch) de la Ley de renta, para ser tenida como una entidad no sujeta al impuesto en referencia, toda vez que de la auditoría efectuada se logró determinar que parte de sus ingresos no han sido destinados exclusivamente para fines públicos o de beneficios (tal es el caso de excedentes que son enviados al exterior como inversión, de fondos para becas que como se mencionó realmente no generan la erogación que el fiscalizado indica en el informe anual entregado al Ministerio de Justicia), motivo por el cual esta Administración se encuentra en la obligación de efectuar el cobro respectivo del impuesto sobre las utilidades." Dice que de lo anterior se muestra como la administración tributaria consideró que algunos ingresos no recibieron el trato que prescribe el artículo 3 inciso ch) de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Aduce que la Administración Tributaria nunca comunicó al Ministerio de Justicia y Paz el supuesto incumplimiento de la Asociación que representa en cuanto al manejo de sus fondos. Indica que el 23 de noviembre de 2011, interpuso formal reclamo administrativo contra el Traslado de Cargos identificado bajo el número 2752000030202 anteriormente descrito, donde se resaltó el carácter de entidad no sujeta que ostenta CCCN, así como la falta de fundamentación de la actuación llevada a cabo por la auditoría fiscal; y que mediante resolución SF-DT-01-R-1375-12 la Administración Tributaria de San José resuelve el reclamo administrativo formulado confirmando lo dispuesto en el Traslado de Cargos, considerando esa Administración que realizar inversiones en el exterior y las becas que se otorguen a cambio de alguna contraprestación, contravienen lo dispuesto por el artículo 3 inciso ch) de la Ley de Impuesto Sobre la Renta. Refiere que el 25 de mayo de 2012, interpuso Recurso de Apelación ante el Tribunal Fiscal Administrativo contra la Resolución anteriormente indicada, donde nuevamente intentó razonar con la Administración Tributaria sobre la falta de ánimo de lucro con la actividad que lleva a cabo su representada y que todos los ingresos obtenidos producto de la misma se destinan en su totalidad a los fines para los cuales fue constituida y que cualquier inversión que se realizara con los fondos ociosos se reinvertían en actividades propias de la Asociación, sin que mediara distribución alguna a sus integrantes. A este recurso de Apelación, la Administración Tributaria de San José le dio traslado ante el Tribunal Fiscal Administrativo mediante resolución SF-AU-01-R-2350-12. Señala que mediante Resolución TFA-366-2015 del 1 de octubre de 2015, notificada el 15 de octubre del 2015 el Tribunal Fiscal Administrativo resuelve el recurso de apelación presentado, confirmando en todos sus extremos la resolución determinativa SF-DT-01-R-1375-12. Continúa exponiendo que el 8 de diciembre de 2015 la Sub Gerencia de Fiscalización de la Administración Tributaria San José Oeste emite resolución liquidadora Nº SF-AR-224-15 con base en la resolución del Tribunal Fiscal Administrativo y le otorgó 5 días hábiles para interponer recurso de revocatoria, el cual es presentado el 17 de diciembre de 2015 debido a que la liquidación se encontraba erróneamente calculada, y que virtud de lo anterior, esa Administración Tributaria emite resolución Nº SF-AUL-0I-R-0078-16, mediante la cual corrige el monto a liquidar el cual en su totalidad corresponde a [Valor 007] colones ([Valor 006],00 colones de principal más [Valor 009] colones de intereses), los cuales fueron cancelados por el CCCN mediante recibo oficial de pago Nº 1102027116084. Aduce que ambas inversiones cuestionadas por la Administración Tributaria, la inversión de excedentes en el extranjero y las becas que supuestamente no generan erogación, fueron puestos en conocimiento del Ministerio de Justicia desde el año 2007 mediante distintos informes y escritos, que constan en el expediente administrativo; que el Ministerio de Justicia ha tenido conocimiento de los mismos hechos que la Administración Tributaria, y ha mantenido hasta la fecha la declaratoria de utilidad pública, confirmando el apego de sus actividades con sus fines declarados de interés público; así como que en el período auditado por la Administración Tributaria el CCCN no repartió o distribuyó entre sus integrantes suma de dinero alguna, derivada de sus actividades ordinarias y que le atribuyen la condición de "utilidad pública" otorgada por el Ministerio de Justicia y Paz, siendo que todos los dineros que se cuestiona la Administración fueron reutilizados en sus actividades ordinarias. Fundamenta su demanda en los artículos 11, 41 y 49 de la Constitución Política, en cuanto a que los funcionarios públicos no pueden arrogarse facultades que la ley no les concede, siendo únicamente depositarios de la ley, que la imposición de sanciones será posible cuando a través de un procedimiento en que se respete el derecho de defensa, se haya demostrado su culpabilidad, derecho de petición y pronta resolución, así como justicia pronta y cumplida, bajo el principio de certeza jurídica y el derecho de acudir a la jurisdicción contenciosa a la revisión de actos administrativos; los artículos 8, 11 y 171 y siguientes del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, en cuanto a la interpretación de la norma que regula el hecho generador de la obligación tributaria y el principio de realidad económica, el concepto de obligación tributaria y los derechos generales de los contribuyentes, como garantía constitucional del sujeto pasivo ante la Administración; los artículos 2, 11, 13, 16, 128 a 133, 136, 256 y 264 de la Ley General de la Administración Pública (LGAP), como norma general que regula las actuaciones del Estado; el deber de legalidad según el cual la Administración Pública y sus funcionarios sólo pueden realizar aquellos actos para los cuales se encuentren expresamente autorizados por ley, delimitación de las potestades reglamentarias, así las cosas todos sus actos jurídicos deben encontrar fundamento y deben desarrollarse de acuerdo con los preceptos legales, los elementos del acto administrativo deben respetarse para que permite su validez y, finalmente, las administraciones públicas deben motivar los actos administrativos que emitan, esto deriva del principio del debido proceso; así como en los artículos 2, 4, 10, 31, 33, 34, 36, 39, 41, 42, 82 y 122 del Código Procesal Contencioso Administrativo (CPCA), en relación con la competencia, legitimación, facultad para no agotar la vía administrativa, plazo para accionar esta vía en caso de materia tributaria, formalización de pretensiones de las partes, el aporte y valoración de la prueba presentada al proceso y sobre los efectos de la sentencia. Como teoría del caso sostiene que la Resolución Determinativa Nº DT-0 l-R- 1375-12 del 21 de marzo de 2012 de la Administración Tributaria de San José y la Resolución Nº TFA-366-2015 emitida por el Tribunal Fiscal Administrativo -TFA- el 1 de octubre de 2015, son absolutamente nulos por adolecer de vicios sustanciales en sus elementos constitutivos. En primer lugar, aduce vicio en el motivo. Expone que ambos actos impugnados han concluido que el CCCN ha incumplido el artículo 3 inciso ch) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta N° 7092, y consecuentemente han revocado de hecho su condición de entidad no sujeta a este tributo, como asociación declarada de interés público. A partir de lo dispuesto en el ya citado artículo 3 de esa norma, acusa la actora, concluye el ente fiscalizador que se desprenden dos requisitos para que una Asociación no esté sujeta al Impuesto sobre la Renta: a. Que la Asociación sea declarada de utilidad pública; y b. Que la totalidad de ingresos y patrimonio se destinen a fines públicos o de beneficencia, y en ningún caso se distribuyan entre sus integrantes. Expone que en cuanto a la declaratoria de Interés Público, la Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano fue declarada de utilidad pública desde el año 1993 mediante el Decreto Ejecutivo N. 22.384, y mantiene esa condición hasta la fecha; que el Ministerio de Justicia y Gracia, ha confirmado anualmente -incluido en el año 2007- que las actividades de la Asociación se encuentran en completo apego con sus fines que fueron declarados interés público desde hace más de 20 años. Enfatiza que el Ministerio de Justicia confirmó la declaratoria de interés público con base en exactamente los mismos documentos y elementos probatorios con los que la Administración Tributaria fundamentó su resolución; que en el proceso de fiscalización no existió un descubrimiento de hechos nuevos desconocidos por el Poder Ejecutivo, y más bien la mayoría de elementos probatorios son documentos entregados directamente al Ministerio de Justicia dentro de su propia fiscalización. Colige entonces, que todas las actividades que la Administración Tributaria considera que vulneran el artículo 3 inciso ch) de marras, eran del conocimiento del Ministerio, el cual confirmó su conformidad con los fines de interés público de la actora; y que existe entre ambas autoridades una valoración distinta de los mismos hechos. Señala que lo anterior no es disputado por la Administración Tributaria, pero concluye que su representada, aunque cumple con el requisito de ostentar una declaratoria de utilidad pública, no ha destinado sus ingresos "en su totalidad, exclusivamente para fines públicos o de beneficencia". Arguye que el fondo del asunto se resume en que la Administración Tributaria estima que la totalidad de los ingresos y patrimonio deben destinarse anualmente a fines de interés público; y que según la postura de la Administración Tributaria, de conformidad con este requisito, una Asociación no puede: a. tener dinero ocioso y debe agotar totalmente sus recursos; y b. no puede realizar inversiones instrumentales para perseguir sus fines de interés público, aunque las ganancias se destinen siempre a estos fines. Con base en esta interpretación, dice la actora, la tesis central sostenida por la Administración, desde el traslado de cargos hasta el fallo del Tribunal Fiscal Administrativo, consiste en que dos de sus actividades incumplen el segundo requisito de dedicar los ingresos a fines públicos en su totalidad, a saber: la inversión de $[Valor 005],00 en un fondo de inversión extranjero (Merrill Lynch), constituye per se un quebranto de la anterior norma jurídica. Independientemente de si se trata de excedentes de la Asociación; de si es una inversión instrumental para conseguir más recursos que serán utilizados para alcanzar fines públicos; y de si los réditos de la inversión son reservados en su totalidad a un fondo para proyectos futuros que persigan fines de utilidad pública; y la inversión en fondos de becas de la Asociación- particularmente el Programa de Asistencia Recíproca (PAR) y fondo de Becas para empleados y familiares debido a que realmente no generan gasto alguno por requerir alguna actividad o contraprestación para su otorgamiento. Reclama que la Administración Tributaria reconoce expresamente que en su análisis no consideró los estatutos de la Asociación ni la Ley de Asociaciones, y se basó estrictamente en la Ley del Impuesto sobre la Renta y el dictamen C-316-2008 de la Procuraduría General de la República; por lo que se concluyó que estas actividades no persiguen fines de interés público, pero sin analizar los estatutos que definen y regulan los fines declarados de utilidad pública por el Poder Ejecutivo. En otro apartado, expone que las actividades complementarias como inversión de recursos no son prohibidas por la ley que dispone la no sujeción al impuesto sobre la Renta y además, los ingresos y patrimonio no se distribuyan entre los integrantes de la Asociación. Recalca que en el procedimiento se tuvo por acreditado que nunca ha existido una distribución de ingresos entre los integrantes de la Asociación a partir de los rigurosos reglamentos internos que lo previenen; y que la Administración Tributaria nunca cuestiona el incumplimiento de este requisito y lo tiene por satisfecho. Luego procede a desarrollar la regulación de las Asociaciones de interés público y su régimen de entidad no sujeta al Impuesto sobre la Renta. Expone que el derecho de asociación encuentra sustento normativo en el artículo 25 de la Constitución Política que establece que "los habitantes de la República, tienen derecho de asociarse para fines lícitos"; que a partir de este derecho de rango constitucional se han desarrollado diversas formas de asociación con fines políticos, económicos, deportivos, de utilidad pública, etc., desarrolladas y normadas en distintos cuerpos normativos; y que la acepción que aquí interesa es la Asociación en sentido estricto, regulada en la Ley de Asociaciones, N. 218 del 8 de agosto de 1939. Relata que de conformidad con su artículo 1, las Asociaciones reguladas por esa ley son las dedicadas a fines científicos, deportivos, benéficos, de recreo, y en general, las que no tengan fines de lucro. Las asociaciones políticas y las deportivas se encuentran reguladas mediante ley especial. Entonces, prosigue, ninguna Asociación constituida bajo la Ley N.218- aunque no haya sido declarada de utilidad pública- le es posible tener fines de lucro o fines ilícitos, que lesionen la moral o el orden púbico, so pena de ser disueltas por el Poder Ejecutivo. Señala que resulta fundamental distinguir entre los fines de una asociación y sus actividades. Los primeros nunca pueden ser de lucro, mientras que las actividades que realice podrán tener este ánimo de ganancia siempre que se utilicen de manera instrumental para obtener más recursos en la consecución de sus fines (que nunca serán de lucro); y que cualquier Asociación -con independencia de ser declarada de interés público- está sometida a control, previo y posterior, del Poder Ejecutivo quien autorizará su creación, podrá fiscalizar sus actividades y eventualmente decretar su disolución; toda Asociación simple debe constituirse y regir sus actividades con estricto apego a sus estatutos, e incluso los miembros de la Directiva podrían ser sancionados si permiten que se destinen fondos de la asociación o se realicen actividades, en fines distintos de los señalados en sus estatutos. Continúa exponiendo que además de estar sujetas a todo lo anterior, las Asociaciones pueden solicitar al Ministerio de Justicia y Gracia que las declare de utilidad pública de conformidad con el artículo 32 de la Ley 218. Aduce que los requisitos para obtener la declaratoria no son de fácil cumplimiento, y la fiscalización de estas Asociaciones por parte del Poder Ejecutivo es mucho mayor, incluyendo la presentación de un informe anual de actividades, siendo la razón de someterse a este régimen, sin duda, los beneficios fiscales y económicos que la declaratoria acarrea. Las Asociaciones que soliciten esta declaratoria deben explicar las razones por las que su actividad cumple una utilidad pública, someterse al régimen de control de finanzas que indique el Ministerio de Justicia, aportar sus estatutos que definen y regulan su actividad, entre otros requisitos. El Ministerio de Justicia y Gracia valorará la solicitud y en caso de cumplir todos los requisitos, otorgará la declaratoria de utilidad pública indicando los fines y objetivos que tengan este beneficio para la colectividad. Argumenta que el interés o la utilidad pública es un concepto indeterminado que puede resultar de difícil delimitación en cada caso; que sin embargo, la normativa en análisis le otorga la competencia exclusiva al Ministerio de Justicia de determinar cuáles Asociaciones tienen fines u objetivos con esta característica mediante la declaratoria de utilidad pública, que por ello es claro que el acto administrativo mediante el cual se materializa la declaratoria de interés público es un acto que crea una situación jurídica de beneficio, o favorable, para la asociación que la recibe. Es decir, se transforma su situación jurídica, y la Administración, en este caso, el Poder Ejecutivo, tendría que respetar la teoría de los actos propios y los mecanismos que ostenta para revocar los efectos beneficiosos de un acto declaratorio de derechos, salvo, claro está, el incumplimiento en que pueda incurrir la propia Asociación. Sostiene que en el presente caso, el Poder Ejecutivo (Presidente y Ministro de Justicia) no ha variado la consideración de que su representada cumple efectivamente fines de interés público; que han informado anualmente de los destinos y cometidos en que han utilizado los fondos económicos con que cuenta la Asociación; de forma tal que el Poder Ejecutivo no ha variado su condición, siendo que resultaría absurdo estimar que ese Poder Ejecutivo sea diferente a la Administración Tributaria. Abona que el único órgano que puede suprimir o revocar el calificativo de "interés público" lo es el Presidente de la República y el Ministro de Justicia y Paz. Según la tesis del actor, esto evidencia que el análisis de lo acontecido nos lleva a una nulidad absoluta adicional: la Administración Tributaria debía comunicar el supuesto resultado de su actuación fiscalizadora al Poder Ejecutivo para que este variara la calificación de la Asociación, de forma tal que se le eliminara el status de "interés público", y consecuentemente poder fijarle una determinación tributaria sobre la que, de principio, se encuentra no sujeta por disponerlo expresamente la Ley del Impuesto sobre la Renta en su artículo 3 inciso ch). Por ello sostiene que la actuación impugnada es igualmente nula por incompetencia del órgano tributario al suprimir, de hecho, una autorización brindada por el Poder Ejecutivo (y no simplemente un órgano de un Ministerio), y de esta forma desaplicar para el caso concreto un acto favorable y eficaz. Por otra parte, procede a cuestionarse si todos los fines de la Asociación deben ser de utilidad pública para recibir la declaratoria y, consecuentemente el papel de la Administración Tributaria en la fiscalización del cumplimiento de estos fines. Al respecto sostiene que de la literalidad del artículo 32 de la Ley de Asociaciones se extrae con facilidad que todos los fines de las Asociaciones la norma establece que las Asociaciones "cuyo desarrollo o actividad sean particularmente útiles para los intereses del Estado y llenen una necesidad social, podrán ser declaradas de utilidad pública"; por lo que indudablemente la norma establece que la actividad de la Asociación debe ser de interés público, haciendo referencia a la actividad general de la entidad o al resumen de sus fines. Dice que si se analiza cualquier declaratoria de utilidad pública, de inmediato se evidenciará que el Poder Ejecutivo primero transcribirá los fines de la Asociación de acuerdo a sus Estatutos, y luego establecerá que tienen esta utilidad; que en ninguna declaratoria el Poder Ejecutivo realiza un análisis individual de cada uno de los fines para determinar cuales tienen un interés para la colectividad, porque lo que interesa es que su actividad en general (la suma de todos sus fines) tenga utilidad para los intereses del Estado. Dice que lo cierto es que en la declaratoria de interés público se plasman los fines que tienen utilidad para el Estado, por lo que en cada caso es claro cuáles son los objetivos que deben orientar la actividad de la Asociación; y que una vez definidos los fines y objetivos de utilidad pública, el control a posteriori radica únicamente en constatar que las actividades de la Asociación sean destinadas a alcanzar estos fines previamente aprobados. Apunta que los estatutos delimitarán todas las actividades que puede realizar la Asociación, en atención a sus fines, por lo que resultan trascendentales en un caso como el que nos ocupa, y que en este caso la totalidad de los fines de su representada fueron declarados de interés público, sin embargo, el auditor expresamente indica que no se consideraron los estatutos en el análisis, lo que hace imposible constatar un supuesto incumplimiento. Además, reitera que el Poder Ejecutivo contrastó anualmente las actividades llevadas a cabo por su representada- incluso las cuestionadas- y mantuvo la declaratoria de interés público por estar apegadas a los fines autorizados. A partir de lo anterior sostiene la no sujeción del impuesto sobre la renta. Sobre ello, dice que una vez obtenida la declaratoria de utilidad pública, una Asociación debe destinar todos sus ingresos y patrimonio a los fines aprobados por el Poder Ejecutivo y en ningún caso distribuirlos entre sus integrantes, para no estar sujeto al impuesto sobre la renta; que este segundo requisito es reiterativo para las Asociaciones declaradas de interés público; que todas las Asociaciones deben destinar sus recursos a los objetivos plasmados en sus estatutos, y todas las Asociaciones declaradas de utilidad pública deben destinar todo su patrimonio a los fines declarados de interés para el Estado. Considera necesario reiterar la distinción entre los fines de la asociación y sus actividades o inversiones concretas. Siguiendo la tesis confirmada por la Sala Primera en el voto precitado, apunta que las acciones concretas pueden incluso tener un carácter comercial, sin embargo, todas siempre deben estar destinadas a cumplir fines de utilidad pública, para mantener el beneficio fiscal de marras; que no es necesario en cada caso intentar buscar un interés público relacionado, sino simplemente remitirse a los fines dotados de esta utilidad en la declaratoria de interés pública; y que de seguir la tesis de la Administración Tributaria de que un gasto instrumental incumple el artículo 3 de la LISR, la operación de cualquier Asociación sería imposible. Señala que siempre será necesario realizar gastos e inversiones instrumentales para la operación diaria de la Asociación, como puede ser el mantenimiento de sus inmuebles que no se puede considerar una inversión directa a un programa de interés público, pero definitivamente es un gasto instrumental y encaminado a conseguir los fines de utilidad para el Estado. Igualmente, la inversión de dinero en moneda extranjera, para lograr el beneficio de la rentabilidad, y que ese producto sea utilizado en la actividad ordinaria de la Asociación, no se aparta de la finalidad que ésta persigue. Por tanto, una Asociación que cuente con la declaratoria de utilidad pública, estará no sujeta al impuesto sobre la renta, de conformidad con el artículo 3 inciso ch) de la LISR, siempre que todas sus actividades estén destinadas a cumplir- directa o instrumentalmente- los fines declarados de utilidad pública por el Poder Ejecutivo. Y esto se termina por acreditar con la demostración de que los ingresos de esas actividades se reinviertan efectivamente, o lo que es lo mismo, según el texto expreso de la norma, que no exista distribución de remanentes o excedentes entre sus integrantes. Si toda Asociación declarada de utilidad pública debe destinar sus recursos a los fines de interés colectivo, cabe cuestionarse el papel que juega cada uno de los entes estatales en la fiscalización de este tipo de asociaciones. Tanto al Ministerio de Justicia como a la Administración Tributaria les corresponde verificar que todas las asociaciones de interés público destinen la totalidad de sus recursos a los fines declarados de utilidad colectiva. Al Ministerio de Justicia le compete declarar los fines que son de interés para el Estado, y fiscalizar que todas las actividades de estas Asociaciones se destinen a estos fines. Expone que en cualquier momento el Poder Ejecutivo podrá revocar la declaratoria de interés público, dándole audiencia al interesado por 10 días hábiles; que las Asociaciones declaradas de utilidad pública son entidades no sujetas al impuesto sobre las utilidades de conformidad con el artículo 3 inciso ch) de la LISR, sin embargo, si la Administración Tributaria, luego de ejercer sus potestades de fiscalización, descubre que existe una actividad que no está destinada- ni directa ni instrumentalmente- a los fines que el Ministerio de Justicia declaró de su interés, podrá gestionar ante el Ministerio de Justicia la revocatoria de la declaratoria de interés público. Señala que la Administración Tributaria podría recomendar al Ministerio de Justicia revocar la declaratoria de interés público, si detecta alguna situación no identificada por este último; que en el caso concreto, ambas inversiones cuestionadas fueron incluidas en el informe anual para el Ministerio de Justicia, quien avaló su conformidad con los fines públicos de la Asociación; y que el órgano encargado de definir el interés público en estos casos estableció que ambas actividades cuestionadas están destinadas a la consecución de los fines de utilidad pública. Protesta que esto constituye una prueba determinante en el análisis que debió realizar la Administración Tributaria, sin embargo, esta se separó de este criterio sin contar con elementos fácticos adicionales y sin fundamentar la razón por la que desestima la postura del Ministerio de Justicia. Reitera que a su representada le fue otorgada la declaratoria de interés desde el año 1993 mediante el Decreto Ejecutivo Nº 22.384-J, el cual se encuentra vigente desde su aprobación; y que en ese Decreto en su considerando tercero enuncia los fines de la asociación: a) Estimular las relaciones de amistad y acercamiento entre la República de Costa Rica y los Estados Unidos de América, promoviendo un extenso intercambio intelectual y espiritual por medio de actividades educacionales y culturales que busquen la afirmación de la democracia y las libertades de nuestros pueblos; b) Promover la enseñanza en general con énfasis en los idiomas inglés y español, c) Organizar actividades culturales que propenden el acercamiento cultural entre Costa Rica y los Estados Unidos de América, y; d) Estimular el acercamiento entre las instituciones educacionales de los dos países, facilitando el intercambio de profesores, estudiantes y visitantes distinguidos. Destaca que estos fines ya fueron declarados de utilidad pública, por lo que la fiscalización -tanto del Ministerio de Justicia como de la Administración Tributaria-, consiste en verificar que las actividades y acciones concretas de la Asociación estén destinadas al cumplimiento de estos fines, y que en caso de que la Administración Tributaria identifique un incumplimiento deberá comunicar al órgano competente para la pérdida del beneficio de la declaratoria de interés público. La errada tesis de la Administración Tributaria, dice la actora, consiste en que debe identificar- bajo su propio juicio- cuál es el fin público que persigue cada actividad -para lo cual no tiene competencia; que el artículo 3 ch) de la LISR establece que las Asociaciones declaradas de interés público están exentas del Impuesto sobre la Renta siempre que dediquen todo su patrimonio a sus fines de interés público. Reitera que su representada por la misma declaratoria y su naturaleza jurídica, debe siempre dedicar todo su patrimonio a estos fines. Entonces, esta norma no agrega un requisito, sino que establece que ante el incumplimiento de esta obligación- que ya tiene- la Asociación no gozaría de esta exención; incumplimiento que ni por asomo ha sido demostrado en este caso, ni declarado por el Poder Ejecutivo como órgano competente. Colige que una correcta e integral interpretación de las normas jurídicas aplicables, la hubiera llevado a contrastar las inversiones cuestionadas con los fines previamente declarados de utilidad pública, para determinar si directamente, o instrumentalmente como es permitido, "se destinan" a perseguirlos, y en caso de considerar que no existe esta armonía, debió comunicar al Poder Ejecutivo para que eliminara el beneficio de la declaratoria de interés público. Luego procede el actor en su demanda a formular señalamientos puntuales de vicios en el elemento motivo. Expone que la Administración Tributaria carece de la competencia para directamente eliminar los beneficios de la declaratoria de interés público cuando el órgano competente -el Poder Ejecutivo- ha ratificado las actividades de su representada como alineados con sus fines de interés público; que sin embargo, y subsidiariamente, si se analiza el fondo del asunto, es innegable que la Administración Tributaria ha sido incapaz de demostrar un incumplimiento en el destino que se le ha dado al patrimonio de su representada, lo cual considera que constituye una errónea interpretación y aplicación del artículo 3 ch) de la LISR, que conlleva a la nulidad absoluta de las resoluciones que nos ocupan. Respecto de la inversión de excedentes en fondo Merrill Lynch detalla que en las resoluciones objeto de este proceso, se establece que la inversión de excedentes en un fondo de inversión extranjero constituye por sí misma un quebranto del artículo 3 inciso ch) tantas veces mencionado. La actora reconoce que estamos ante excedentes de la Asociación, es decir, montos que excedieron las actividades ejecutadas a partir de los estatutos, los reglamentos internos y el plan anual de actividades. Tampoco controvierte que los réditos de esta inversión nunca han sido distribuidos entre miembros de la Asociación o utilizados para fines ajenos a los suyos. Por consiguiente, la Administración Tributaria considera que esta inversión transgrede el numeral en comentario, independientemente de si se trata de excedentes de la Asociación; de si es una inversión instrumental para conseguir más recursos que serán utilizados para alcanzar fines públicos; y de si los réditos de la inversión son reservados en su totalidad a un fondo para proyectos futuros que persigan fines de utilidad pública. Dice que en la Resolución Determinativa Nº DT-0l-R-1375-12, se acepta que aunque sea una inversión instrumental para obtener más fondos que serán destinados a cumplir sus fines de interés público, el incumplimiento existe: "Con relación a los argumentos de la contribuyente referidos a que ellos y dado que no todas las actividades se llevan a cabo en el mismo tiempo, ni se cumplen en el corto plazo, deciden que los dineros que tengan dispuestos para llevar a cabo los objetivos, sean invertidos y así potenciarlos para conseguir sus fines, al respecto esta Gerencia, considera necesario aclarar que no se está diciendo que lo anterior sea una maniobra ilícita, sino que lo que se cuestiona es que no se está cumpliendo la Ley del Impuesto sobre la Renta que viene a establecer, mediante su artículo 3 inciso ch), que las asociaciones declaradas de utilidad pública no estarán sujetas a dicho impuesto en el tanto que sus ingresos y su patrimonio se destinen, en su totalidad, exclusivamente para fines públicos o de beneficencia y que, en ningún caso, se distribuya directa o indirectamente entre sus integrantes, norma que la auditoría fiscal consideró incumplida por parte de la contribuyente al invertir a largo plazo en el exterior con la empresa Merrill Lynch, y que esta oficina viene a apreciar en igual sentido; por lo tanto resultan desacertados los argumentos de la accionante. Con relación a los alegatos de la contribuyente en donde señala que sus propios estatutos, como lo es de que pueden llevar a cabo actividades lucrativas para así obtener más dinero y poder cumplir sus fines, debemos señalar que tal y que como se indicó líneas atrás el tema central del ajuste es por no haber invertido la totalidad de sus ingresos en sus proyectos y así seguir disfrutando del derecho a la exoneración del impuesto sobre la renta. Vale la pena recalcar que no se interpreta que sus procedimientos o actuaciones sean ilícitas, sino que lo que se les está cuestionando es la exención contenida en el ya tantas veces citado artículo 3 inciso ch), al incumplir la contribuyente con lo establecido en dicho artículo." Pide la actora que se observe que los fines declarados de utilidad pública por el Poder Ejecutivo no formaron parte de este análisis y se insiste en una posición rígida y arbitraria de considerar que si un dólar de la Asociación no es invertido directamente en un programa de utilidad pública, la Asociación perdería la exención fiscal. Replica que este definitivamente no puede ser el espíritu de la norma, porque haría imposible la existencia de cualquier Asociación que siempre deba invertir en los gastos normales operativos, sin posibilidad alguna de hacer inversiones que acrecienten el patrimonio. Por ejemplo, la inversión de una Asociación en el mantenimiento de uno de sus inmuebles no constituye directamente una actividad de utilidad pública, pero es una actividad que resulta instrumental y encaminada a perseguir los fines que si cumplen esta característica, y que lo mismo puede decirse de una inversión de excedentes para obtener más recursos, siempre y cuando los réditos sean destinados a fines de interés público. Continúa razonando que además, de manera ilegal, introduce un requisito no contemplado en la norma: que cualquier excedente debe ser utilizado anualmente en los fines que persigue la Asociación, como si se tratara de un gasto deducible bajo el principio de anualidad con que operan las sociedades comerciales. Considera evidente que la distinta naturaleza entre una sociedad anónima y la asociación radica precisamente en el afán de lucro, por ello, si las inversiones de dineros fueran consideradas una forma de burlar la no sujeción del inciso ch) del artículo 3 de la LISR, así lo habría dispuesto el legislador, y que lo contrario es hacer una interpretación errónea de una norma tributaria que, de su simple lectura, establece con claridad los requisitos para que opere el beneficio tributario. Señala que el Tribunal Contencioso Administrativo ha sido contundente en indicar que en materia de exenciones, no es posible interpretar las normas tributarias con arreglo los distintos métodos permitidos por el Derecho Común, como la interpretación extensiva utilizada por la Administración Tributaria, cuando del texto de la norma resulte claro sus alcances. Protesta que para el TFA si la totalidad de los ingresos y el patrimonio de la Asociación no se encuentra a disposición inmediata para ser invertida directamente en fines públicos se incumpliría el artículo 3 ch) de cita, aunque se trate de ingresos que exceden el cumplimiento de todas las actividades anuales. Considera evidente que la discrepancia que comporta la nulidad de las resoluciones está en el significado del requisito de "destinar la totalidad" de los ingresos y patrimonio a fines públicos y aduce que de la literalidad de la norma se extrae con facilidad la intención del legislador. Sostiene que el artículo 3 incisos ch) exige "destinar" los ingresos y el patrimonio a fines de interés público, y convenientemente a lo largo de ambas resoluciones impugnadas se intenta equiparar este verbo con "invertir" o "agotar", en aras de justificar esta improcedente interpretación. Se explana afirmando que la Real Academia Española define "destinar" como "ordenar, señalar o determinar algo para algún fin o efecto"; por lo que pareciera lógico que este requisito lo que impone es la obligación de que "la totalidad" de las actividades e inversiones que efectivamente realice la Asociación en un periodo fiscal, deben estar destinadas a alcanzar fines de interés público. Esto incluye actividades que instrumentalmente se destinen a perseguir estos fines, como puede ser el mantenimiento de un inmueble o inversiones para potenciar los recursos de la Asociación, como lo ha confirmado la Sala Primera. Para la Administración Tributaria, prosigue, este requisito quiere decir que la totalidad de los ingresos y el patrimonio deben de invertirse hasta su agotamiento en un periodo fiscal, persiguiendo fines de utilidad pública. Pide considerar adicionalmente, que la norma de cita no sólo exige destinar los ingresos a fines de interés público, sino también el patrimonio, y que sobra indicar que el patrimonio de una Asociación está compuesto por todo tipo de bienes, incluyendo inmuebles y otros activos distintos al dinero; lo que excluye la postura absolutista de la Administración, de ser necesario "invertir" o "agotar" todo los activos en un periodo fiscal, y en caso de tener algún activo ocioso exponerse a perder el beneficio fiscal ligado a la declaratoria de utilidad pública. Deduce entonces que "destinar la totalidad de los activos a fines de interés público", debe significar que las actividades que lleve a cabo la Asociación en uso de sus bienes tienen que tener como finalidad ulterior el cumplimiento de un objetivo de interés público. A contrario sensu, le está prohibido a una Asociación utilizar sus recursos en actividades que no persigan un fin de utilidad colectiva. Por esas razones reiteradas, acusa esa interpretación como arbitraria, contraria a los principios de la lógica y la justicia, ilegal, que impide en la práctica el funcionamiento de cualquier Asociación; y afirma que la inversión de excedentes en un fondo de inversión extranjero con el fin de potenciar los recursos de la Asociación para la mejor consecución de sus fines, es una actividad instrumental destinada a cumplir los fines declarados de utilidad pública; que el destino de los réditos de esta inversión, como cualquier actividad de la Asociación, está estrictamente delimitado por los estatutos y los reglamentos internos, lo que impide argumentar que no se le dará un fin de interés público en el futuro. Respecto de la inversión en fondos de becas de la Asociación, acusa que se argumenta en la resolución determinativa que para el periodo fiscal 2007 se constató una inversión de ¢[Valor 017]; y que de esta inversión la suma de ¢[Valor 021] corresponde a los diferentes tipos de becas. Enuncia que el monto de ¢[Valor 028] se invirtió en el Programa de Asistencia Recíproca (PAR); que en este programa se otorgan becas a estudiantes de escasos recursos que deseen estudiar inglés, quienes deberán realizar horas de soporte administrativo en el Centro Cultural como requisito; y que la Administración Tributaria considera que este programa tiene un efecto "cero" al no generar ingresos o egresos, misma determinación a la que arriba en relación con el fondo de becas para empleados y familiares, que ha sido considerado parte del salario de los beneficiados y por lo tanto no una inversión en sus fines, siendo que por lo tanto, estableció que al no tener mayor efecto económico estas becas, no se está invirtiendo la totalidad de los ingresos en sus fines hasta su agotamiento y se tiene por incumplido el artículo 3 incisos ch). Denuncia la actora que sobre este punto se comete el mismo grave error interpretativo, para lo cual reitera que los fines de la Asociación declarados de utilidad pública. Apunta como incuestionable que ambos tipos de becas están alineadas con estos fines, y es irrelevante si existe algún tipo de requisito personal para su otorgamiento y cuál es el verdadero costo económico para la Asociación. Alude que en los actos impugnados se argumenta que, como no tienen un costo económico real, quiere decir que no se agotaron todos los ingresos en el cumplimiento de sus fines, interpretación que considerar fue ampliamente desacreditada en la sección anterior. Infiere que lo único que interesa es que estas actividades estén destinadas a cumplir fines de utilidad pública, y de la simple lectura de los fines de la Asociación es evidentemente que estas becas están destinadas a cumplirlos. Para la actora resulta indiscutible que en los actos administrativos objeto de este proceso, existió una errónea interpretación y desaplicación del artículo 3 inciso ch) de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que por sí mismo constituye un vicio en su motivo y una nulidad absoluta, y así solicita que se declare. Para ella resulta evidente que: a. su representada cuenta con una declaratoria de utilidad pública que no ha sido revocada por el órgano constitucional con competencia para ello, sea el Poder Ejecutivo; b. todas sus actividades estuvieron, en el Período Fiscal Auditado, destinadas- directa o instrumentalmente- a la consecución de sus fines de interés público; y c. Nunca se han distribuido ingresos entre los integrantes de la Asociación. En la ampliación de la demanda, narra que el 9 de diciembre del 2009, presentó ante la Administración Tributaria de San José una solicitud de autorización a recibir donaciones deducibles de la renta bruta de los donantes; que la solicitud fue rechazada el 12 de abril de 2010, mediante la Resolución Nº AJA-1-101-2 010; que en virtud del rechazo, Centro Cultural presentó el 30 de abril de 2010 un recurso de revocatoria, que fue resuelto por la Administración Tributaria el 19 de junio de 2015, más de cinco años después, mediante la Resolución Nº SSC-AlA-238-20 15, donde se declara con lugar el recurso y se anula la Resolución Nº AIA-I-101-2010, autorizándole a recibir donaciones deducibles de la renta bruta del donante. Narra que el 2 de junio de 2016, solicitó a las autoridades de Hacienda renovación del beneficio de obtener donaciones deducibles del impuesto sobre la renta, al tenor del artículo 8 inciso q) de la Ley del Impuesto sobre la Renta; resultando que la Administración Tributaria de San José Este, mediante acto número ATSJE-GER-1190-2016 de las ocho horas y veintidós minutos del 30 de setiembre de 2016, notificado el 10 de octubre de 2016, decidió rechazar, de manera ilegal, la solicitud formulada, por lo que interpuso recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal Administrativo, en escrito presentado ante la Administración en fecha 21 de noviembre de 2016. Señala que este último órgano, mediante resolución número TFA- 371-P-2017, de las nueve horas treinta y cinco minutos del veintiocho de junio del dos mil diecisiete, confirma la denegatoria del beneficio de deducción de las donaciones, apartándose para arribar a tal conclusión del Ordenamiento Jurídico. Dice que como parte de sus argumentos, el Tribunal Fiscal Administrativo en la resolución TFA-371-2017 aduce que su representación no satisface el requisito de utilizar adecuadamente el beneficio fiscal que regula el artículo 3 inciso ch) de la Ley del Impuesto sobre la Renta, aduciendo que así lo estableció en la resolución TFA-166-2015 del primero de octubre del dos mil quince, acto que precisamente se impugna en el sub-lite. Acusa que con esa resolución se profundiza y agrava la vulneración de su situación jurídica, al punto de que de manera evidente el Tribunal Fiscal Administrativo cuestiona la declaratoria de interés público otorgada por el Poder Ejecutivo a partir de un acto propio que no tiene competencia para desconocer aquella declaratoria. Luego de citar la declaratoria de interés público que dispone, refuta que sea dable al Ministerio de Hacienda, a través de la Dirección General de Tributación, o del Tribunal Fiscal Administrativo, cuestionar el cumplimiento de fines sociales y culturales de interés público que, previamente, haya otorgado el Poder Ejecutivo (Presidente y Ministro de Justicia y Paz Social) a la asociación al amparo del artículo 32 de la Ley de Asociaciones. Pide notar cómo, con claridad meridiana, el Legislador dispuso que éste es uno de los posibles sujetos beneficiarios, pero no le otorga a la Dirección General de Tributación una "amplia competencia" para calificar si la Asociación cumple o no cumple los fines de interés público que llevaron a la declaratoria. Tan contundente es esta posición que, a nivel reglamentario, no se hace mención alguna al caso de las asociaciones declaradas de interés público, lo cual obviamente respeta la voluntad del legislador. Y la explicación para este proceder es muy sencilla: es la propia declaratoria de interés público la que determina y califica los fines perseguidos por la asociación, y su aceptación los toma ipso facto de trascendencia pública per se, sin que vengan condicionados, ni por el inciso q) del artículo 8 de la LISR, ni por ninguna otra norma, a que esa calificación tenga que ser " refrendada" nuevamente por la Dirección General de Tributación a los efectos de ser sujeto beneficiario de las donaciones que nos ocupan. Bajo ese marco conceptual, señala las ahora las nulidades que afectan al acto administrativo contenido en la resolución TFA-371-2017, y que de paso confirman las contenidas en el acto ATSJE-GER-1190-2016, refiriendo las siguientes. Dice que en el Considerando V de la resolución TFA-317-2017, denominado "Criterio de este Tribunal. Fondo del Asunto" llama poderosamente la atención que el Tribunal Fiscal Administrativo mutile el inciso q) del artículo 8 de la LISR y deje de transcribir precisamente la prescripción del legislador en cuanto a que un sujeto que puede recibir las donaciones lo sea las asociaciones declaradas de interés público. Apunta como obvio que desde aquí hay nulidad absoluta, pues el Tribunal escoge y adapta la norma legal en beneficio de su " razonamiento", incluso para de manera ilegal - interpretación contraria al texto expreso de la ley- "pegar" lo que le interesa transcribir con el párrafo segundo de la norma, la que menciona las "amplias facultades". Hace notar que se echa de menos la comprensión integral de la norma, porque se le suprime precisamente la parte donde queda expresamente consignado que las asociaciones declaradas de interés público por el Poder Ejecutivo son sujetos per se de los posibles receptores a los que se les puede hacer donaciones de las reguladas en el inciso q) del artículo 8. Plantea que esta primera constatación deja en evidencia lo sesgado y parcializado del procedimiento de "análisis" que realiza el Tribunal Fiscal Administrativo, restándole toda validez a su pronunciamiento, puesto que está omitiendo un aspecto fundamental del elemento "motivo" del acto, con la consecuencia de que se trata de una nulidad absoluta por violación al ordenamiento jurídico (artículos 133, 158 de la Ley General ele la Administración Pública en relación con el 188, frase fina] del CNPT). Continúa exponiendo lo que considera la serie de yerros jurídicos, exponiendo que el TFA se concentra en la frase "... podrá calificar y apreciar las donaciones solamente cuando se trate de las dirigidas a obras de bien social, científicas o culturales ", para de allí darse la atribución - ilegal por demás- de analizar los fines que persigue la asociación actora. Aduce que el primer vicio lógico es que la frase resaltada se refiere a los casos que contempla expresamente el artículo 8, inciso q), y esa frase no incluye a las asociaciones declaradas de interés público por el Poder Ejecutivo. Nuevamente considera oportuno transcribir el texto completo de la frase, para volver a constatar que el TFA mutila a conveniencia la ley: "La Dirección General de la Tributación Directa tendrá amplia facultad en cuanto a la apreciación y calificación de la veracidad de las donaciones a que se refiere este inciso, y podrá calificar y apreciar las donaciones solamente, cuando se trate de las dirigidas a obras de bien social, científicas o culturales, y a los comités deportivos nombrados oficialmente por la Dirección General de Deportes en las zonas definidas como rurales, según el Reglamento de la presente Ley. En este Reglamento se contemplarán las condiciones y controles que deberán establecerse en el caso de estas donaciones, tanto para el donante como para el receptor." Argumenta que cuando el legislador utiliza el adjetivo calificativo "solamente", es para distinguir precisamente que solo en los casos de donaciones dirigidas a fundaciones o entidades que persigan obras de bien social, científicas o culturales y a los comités deportivos, es que cabe la valoración de los fines perseguidos por el receptor de la donación. Véase la claridad del primer párrafo de esta norma en cuanto a la enunciación de los posibles beneficiarios, mientras que en el párrafo segundo se individualizan para cuáles casos se da la competencia amplia de verificación. Dice que fue el legislador el que excluye, en el segundo párrafo, a las asociaciones declaradas de interés público, luego no puede el TFA hacer extensiva esa competencia a el sujeto de derecho privado que está expresamente excluido por el legislador. Continúa arguyendo que en un segundo nivel de repudio a la correcta interpretación jurídica, el TFA convalida la posición de la Administración Tributaria de San José Este en cuanto destaca que el objetivo primordial de su representada lo es la enseñanza del idioma inglés y del idioma español, de lo que se deriva que es un centro de enseñanza privado, y que los beneficios de esa enseñanza no son de alcance general, no son de beneficio social para toda la colectividad, de lo que deriva que no se trata de un fin de bienestar social, cultural o científico. Reclama que si la Administración Tributaria de San José Este y el propio Tribunal Fiscal Administrativo no logran seguir tan siquiera una lectura lógica y apegada a las reglas de la sintaxis del idioma español resulta muy difícil que entiendan que ese beneficio social para toda la colectividad no es exigible a las asociaciones declaradas de interés público por el Poder Ejecutivo, tanto así que están separadas en el propio inciso q) del artículo 8 de la LISR, y tampoco están mencionadas en el desarrollo reglamentario a tal disposición. Apunta que para denegar el beneficio de la solicitud formulada por su representada, la Administración Tributaria y el TFA desconocen que el artículo 8, inciso q) con templa como supuestos separados y distintos a los sujetos beneficiarios de las donaciones: por un lado están las asociaciones declaradas de interés público según el artículo 32 de la Ley de Asociaciones, y por otro, otras instituciones, como asociaciones o fundaciones para obras de bien social, científicas o culturales. Aduce que el yerro que aquí se reprocha es que tanto la Administración Tributaria como el TFA no sepan que las "proposiciones" y los signos de puntuación como la "coma" sirven para separar conceptos, y en la estructura de las normas jurídicas, para especificar el supuesto de hecho que está incluido o que está excluido del efecto y alcance de ellas. Por ello, continúa expresando, resulta ilógico y deplorable que ambos órganos no comprendan el alcance de la norma, lo cual redunda nuevamente en la ausencia del elemento motivo, pues aquí se fuerza la interpretación partiendo de un dato inexacto y falso: que las asociaciones declaradas de interés público por el Poder Ejecutivo tienen que realizar obras de bien social, científicas o culturales, para poder encuadrar en el supuesto de hecho de la norma, cuando, se trata de supuestos distintos. Prosigue con su censura afirmando que cuando por fin el TFA entra a analizar la condición de asociación declarada de interés público, se acude al criterio de la DGT-296-09, indicando de igual manera, que aún en estos casos deben cumplirse los fines sociales, culturales o científicos exigidos por la ley. Resalta que es aquí donde claramente se produce el vicio que torna en tramitable y admisible en este proceso, dado que el TFA se atreve a concluir que, con base en la resolución TFA-366-2015, ya ese Tribunal resolvió el carácter de contribuyente de su representada frente al impuesto a las utilidades. Hace notar que el argumento deviene no solo en prematuro sino que, además, acude a un elemento exógeno y no regulado en la norma para denegar el beneficio de recibir donaciones. Concluye que es claro que también acá se quebranta el elemento "motivo" del acto administrativo, pues se toma un dato de la realidad (resolución TFA-266-2015) corno un elemento cierto y definitivo, cuando lo cierto es que a lo sumo sería un acto que pende de discusión jurisdiccional para convertirse en cierto; y que precisamente por eso se violenta el motivo del acto, puesto que se parte de un dato inexacto e inexistente para fundamentar la emisión de la resolución que impugna. Por último, reitera que el TFA, en su resolución 366-2015, había derogado de hecho la calificación de "interés público'' otorgada por el Poder Ejecutivo en el Decreto Ejecutivo Nº 22384-J del dos de julio de mil novecientos noventa y tres, siendo que ahora, en la resolución TFA- 371-20 17, expresamente cuestiona la validez de esa declaración, incluso desconociéndola a los efectos de otorgar el beneficio de percibir donaciones a la luz de lo que regula el inciso q) del artículo 8 de la LISR. En razón lo anterior, amplió su pretensión, adicionando el siguiente extremo: "3. Se anulen los actos administrativos contenidos en la resolución 371-P-2017, emitida por el Tribunal Fiscal Administrativo, de las nueve horas treinta y cinco minutos del veintiocho de junio del dos mil diecisiete y la resolución ATSJE-G ER-1190-2016 , de la Administración Tributaria de San José Este, así como cualquier otro administrativo derivado de las anteriores resoluciones, especialmente la Nº SF-AUL-01-R-0078-16, mediante la cual se notifica a mi Representada la liquidación de la Administración Tributaria." SEXTO. OPOSICIÓN DEL ESTADO. El demandado ha contestado negativamente la acción, tanto en lo expuesto en el libelo principal como en la ampliación posteriormente formulada. Admite la existencia de las actuaciones administrativas relatadas en la demanda, pero se opone rotundamente a las consideraciones de derecho que al respecto formula la actora. Considera que no son de recibo los argumentos de la contraparte y opone en consecuencia la excepción de falta de derecho. Inicia su exposición haciendo una recapitulación de los hechos que considera relevantes de la siguiente manera: 1. La Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano fue declarada de utilidad pública mediante Decreto Ejecutivo Nº 22384 del 02 de julio de 1993, Publicado en el Diario Oficial "La Gaceta" Nº 155 del 16 de agosto de 1993. 2. Que en el Decreto Ejecutivo Nº22384, en su considerando III, enumera los fines y objetivos que persigue la Asociación -que llevaron a su declaratoria de utilidad pública-, y dentro de los cuales se encuentra el siguiente: "a) Estimular las relaciones de amistad y acercamiento entre la República de Costa Rica y los Estados Unidos de América, promoviendo un extenso intercambio intelectual y espiritual por medio de actividades educacionales y culturales que busquen la afirmación de la democracia y las libertades de nuestros pueblos." 3. Que la Administración Tributaria San José Oeste, conforme a lo establecido en los artículos 103 al 116 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios y el artículo 1 del Reglamento sobre criterios de selección de Contribuyentes para Fiscalización, inició un proceso de fiscalización a la actora, correspondiente el período fiscal 2007. 4. Mediante resolución Nº1972000101522 la Administración Tributaria San José Oeste dio inició a la actuación fiscalizadora. Dicha resolución fue notificada a la actora en fecha 15 de marzo del 2010. 5. La actora, ante el inicio de la actuación fiscalizadora indicada, aportó a la Administración Tributaria fotocopia del registro de los Estados Financieros y su respectivo detalle de los períodos fiscales 2006 y 2007, así como del libro de inventarios y balances, copia de los informes presentados al Ministerio de Justicia de los períodos fiscales 2007 y 2008, en los cuales se aporta además los informes contables auditados, detalle de la inversión en activos, de las becas y desglose de la proyección social. Asimismo, entregó fotocopia de los estados de cuenta en el exterior con la empresa Merrill Lynch, que indicaba que se trataba de inversiones a largo plazo que fueron realizadas según las políticas de inversiones establecidas por la entidad. 6. Por medio de una nota con fecha del 04 de julio del 2011, la actora señaló que no existe convenio entre la Asociación y el Estado costarricense excluyendo la declaratoria de utilidad pública; también señaló cuál fue la distribución de los excedentes del período a los diferentes fondos que poseía, además de aportar el detalle de los beneficiarios a las "becas para empleados y familiares", así como el reglamento para otorgarlas. 7. Mediante nota fechada 05 de setiembre del 2011, manifestó la actora que los intereses y dividendos generados por las inversiones con el Merrill Lynch son capitalizables; que los únicos autorizados a realizar movimientos son el Presidente y el Tesorero de la Junta Directiva de la Asociación. 8. Que la Administración Tributaria realizó entrevistas al señor Karl Maximilian Schmack Salazar en su calidad de representante legal de la actora y al señor Carlos Cortés Tormo, con poder especial otorgado por el representante legal el día 20 de setiembre del 2011, en las que se pudo aclarar, lo relacionado con el sistema de becas y los fondos de inversión en el exterior. 9. Mediante traslado de cargos Nº2752000030202, debidamente notificado a la actora en fecha 12 de octubre del 2011, se le informó de la determinación de la obligación tributaria, los fundamentos jurídicos para la imposición de la misma, la calificación jurídica en que se basa la determinación, así como el período fiscalizado -2007-. 10. En escrito de fecha 23 de noviembre del 2011 la actora presentó el reclamo administrativo contra el traslado de cargos Nº2752000030202. 11. Mediante resolución SF-DT-01-R-1375-12 del 21 de marzo del 2012 la Administración Tributaria San José Oeste conoció del reclamo planteado por la actora y resolvió declararlo sin lugar. 12. En escrito de fecha 25 mayo del 2012 la actora presentó recurso de apelación contra la resolución SF-DT-01-R-1375-12 del 21 de marzo del 2012 dictada por la Administración Tributaria San José Oeste. 13. Mediante resolución del Tribunal Fiscal Administrativo, Nº TFA-366-2015 del 1 de octubre del 2015, se rechazó el recurso de apelación interpuesto por la actora, por ende, se confirmó la resolución recurrida y se ordenó a la Administración Tributaria proceder liquidar y notificar el acto de conformidad con lo establecido en los artículos 40,57 y 163 del Código Tributario. 14. Mediante resolución SF-AUL-01-R-0078-16 del 20 de enero de 2016 la Administración Tributaria San José Oeste determinó el monto a liquidar por concepto de impuesto sobre la renta del período fiscal 2007 en la suma de ¢[Valor 007] (¢[Valor 006],00 de principal más ¢ [Valor 009] de intereses). 15. En fecha 09 de julio del 2016 la actora comunicó a la Administración Tributaria de San José Oeste que procedió al pago del adeudo tributario fijado y aportó el comprobante bancario de la liquidación realizada. Luego de este recuento, se opone a los argumentos de la actora sosteniendo que la Administración Tributaria inició en contra de la aquí actora una actuación fiscalizadora del período fiscal 2007, ello, de conformidad con el artículo 103 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, en la que estimó que si bien la empresa actora ostenta declaratoria de utilidad pública, -presupuesto que en ningún momento es cuestionado o anulado por la Administración Tributaria, como alega la demandante- incumplió con los requisitos del artículo 3 inciso ch) de la Ley del Impuesto sobre la Renta a efectos de no sujetarse al pago del impuesto de renta. De la transcripción de esa norma deriva que para que se configure la condición de no sujeción al pago del impuesto deben concurrir, conjuntamente, los dos elementos que señaló la Administración Tributaria, a saber: la declarada de utilidad pública y que la totalidad de los ingresos y patrimonio se destinen a fines públicos o de beneficencia, y en ningún caso se distribuyan entre sus integrantes. Razona que la declaratoria de utilidad pública implica que el Estado ha estimado que los fines que persigue la organización privada son acordes con el interés público y por ello, privilegia su actividad con beneficios fiscales, como la no sujeción del impuesto de renta, en tanto, su actividad y recursos se destinen en su totalidad a la cumplimiento de los fines declarados de utilidad pública, es decir, tal declaratoria, consiste en una distinción y un beneficio que el legislador previó para aquellas asociaciones que destinan la totalidad de sus ingresos a labores de índole social relacionados con los intereses del Estado; que al contar con la referida declaratoria, la entidad privada, en este caso la Asociación actora, se sujeta a los controles y fiscalización que impone el Estado, a efecto de verificar que la actividad éste dirigida al cumplimiento de los fines declarados de utilidad pública. Sostiene que en este punto se encuentra el yerro en el argumento que formula la parte actora, toda vez que, a criterio de aquella, el único control posible es el que realiza el Ministerio de Justicia de manera que, si ese Órgano fiscaliza y estima que hay cumplimiento de los fines declarados de utilidad pública, no es posible que otro órgano fiscalice -aunque se trate de análisis diferente- y llegue a conclusiones distintas. Para el Estado, tal razonamiento no es de recibo, y señala que el control y fiscalización que realiza el Ministerio de Justicia y el Ministerio de Hacienda, a través de la Administración Tributaria, es distinto, en razón de las competencias concedidas a cada uno de estos órganos de la Administración Pública. Explica que por un lado, el control que realiza el Ministerio de Justicia, corresponde a una verificación de que la actividad de la organización que goza de la declaratoria dicha utilidad pública corresponda y cumpla con los fines que generaron tal declaratoria, y que para ello, la Asociación ésta obligada a presentar un informe anual de su gestión al Ministerio de Justicia (artículo 32 de la Ley No. 218). Agrega que por otro lado, la Administración Tributaria posee competencia para ejercer control, fiscalización y determinar todo lo relativo al pago de los tributos, según lo dispuesto en el artículo 103 del Código Tributario, incluido, como en este caso, la fiscalización de las declaraciones del impuesto de renta, y en concreto, la verificación de los elementos contenidos en el artículo 3 inciso ch) de la Ley del Impuesto de la renta. Transcribe en lo que interesa, el dictamen C-316-2008 del 11 de setiembre del 2008, de la Procuraduría General de la República que trató este tema. A partir de ello colige que el Ministerio de Justicia, por medio del órgano competente, controla y fiscaliza a las asociaciones declaradas de utilidad pública para verificar si, en su actividad o accionar, están cumpliendo con que uno o algunos de sus objetivos o fines sean útiles para los intereses del Estado y satisfacen una actividad social; mientras que la Administración Tributaria controla y fiscalizada que los ingresos que obtienen se están destinando en su totalidad a la consecución de fines públicos o de beneficencia y, de esa forma, continuar disfrutando del derecho a la exoneración del impuesto sobre la renta; por lo que se advierte con facilidad de que se trata de controles distintos, que no son excluyentes, y que se encuentran debidamente habilitados por el ordenamiento jurídico, de suerte tal, que se trata de controles válidos y legales, y su ejercicio por parte de las autoridades competentes es reflejo del cumplimiento del principio de legalidad. Resalta que el ejercicio de la fiscalización por parte de la Administración Tributaria lo es respecto a su materia, esto es la determinación y pago de impuestos; que en ningún momento la Administración tributaria ha cuestionado, y mucho menos revocado -como alega la actora- la declaratoria de utilidad pública. Aduce que la actuación de la administración recurrida se centró en determinar el cumplimiento de los requisitos establecidos en el numeral 3 inciso ch) de la LISR, y no en remover la declaratoria de utilidad referida; y que en consecuencia, el alegato que formula la demandante en ese sentido, sea que se revocó de hecho la declaratoria de utilidad pública por un órgano incompetente para ello, resulta a todas luces improcedente, pues, como consta en el expediente administrativo y en los mismos actos cuestionados, en ningún momento se ha cuestionado o revocado la declaratoria de utilidad pública que ostenta la demandante. Alega el demandado que es claro que la Administración Tributaria en estricto apego al debido proceso, y con fundamento en el ordenamiento jurídico aplicable, procedió con la actuación fiscalizadora de la actora, con el fin de determinar, si efectivamente esta cumplió o no con los requisitos del numeral 3 inciso ch) de repetida cita, que la hicieran acreedora de la condición de entidad no sujeta al impuesto sobre la Renta, y reitera que la interesada debe cumplir con los dos requisitos enunciados supra, para no estar sujeta al pago del impuesto sobre la Renta. Primero debe existir una declaratoria de utilidad pública, misma que como se indicó en las líneas que anteceden la parte demandante ostenta desde el año 1993 y en segundo lugar, que es el punto medular de este proceso, que la totalidad de sus ingresos y patrimonio sean destinados para fines públicos o de beneficencia, y que no se distribuyan directa o indirectamente entre sus integrantes. Refiere que así, mediante debida notificación en fecha 15 de marzo del 2010 la Administración Tributaria San José Oeste, comunica a la actora el inicio de la actuación fiscalizadora Nº1972000101522, la cual contiene una descripción clara y precisa en las normas que motivan su decisión; que la parte demandante aporta la información requerida por la Administración y esta llega a la conclusión de que efectivamente Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano incumplió con los requisitos del artículo 3 en su inciso ch) de la Ley del Impuesto sobre la Renta, para ser tenida como una entidad no sujeta al impuesto en referencia, toda vez que se logró determinar que parte de sus ingresos para el periodo fiscal 2007 no fueron destinados exclusivamente para fines públicos o de beneficencia; que tal es el caso de los excedentes que fueron colocados en el exterior como inversión y fondos de becas que no generaron la erogación que la actora indicó en su informe anual presentado al Ministerio de Justicia. Reseña que la Administración Tributaria emitió el traslado de cargos Nº2752000030202 resolución que contiene los fundamentos de la determinación del impuesto, la calificación jurídica, una descripción detallada de los hechos y la liquidación del impuesto el cual se determinó en la suma de ¢[Valor 006].00; por lo que estima que el criterio sostenido por la Administración Tributaria dentro del procedimiento administrativo seguido en contra de la actora se ajusta a derecho, estando debidamente motivados los actos aquí cuestionados y dictados dentro del marco jurídico aplicable, en todo íntegramente considerado del debido proceso y dentro de sus competencias y facultades; y califica como inatendible el alegato de la parte actora respecto a la existencia de un vicio en el motivo de los actos administrativos cuestionados, cuando resulta claro de la simple lectura de las resoluciones impugnadas, que la Administración Tributaria tiene competencia y facultades legales para proceder a la fiscalización y determinación del tributo y que en todo momento actuó amparada al ordenamiento jurídico tributario. En cuanto al argumento de la demandante, en el sentido de que la Administración "revocó" su condición de entidad no sujeta a este tributo, como asociación declarada de interés público, pide que se rechace por las razones que indicadas en líneas que preceden. Reiteró que la Administración Tributaria no cuestionó o revocó la declaratoria de utilidad pública, sino que, su fiscalización se centró únicamente en la verificación de los requisitos que el numeral 3 inciso ch) dispone para que se configure la no sujeción al impuesto referido; de suerte que, al no existir ningún acto revocatorio, el argumento resulta inocuo así como las aseveraciones de incompetencia para revocar de la declaratoria de utilidad, puesto que la Administración tributaria se circunscribió al análisis propio de sus competencias tributarias. También enfatizó que en este caso se determinó que, aún y cuando la actora goza de una declaratoria de utilidad pública, no cumplió a cabalidad con los requisitos que dispone el numeral 3 inciso ch), en concreto, que para el periodo fiscal 2007 se destinara la totalidad de sus ingresos a fines públicos o de beneficencia, lo que originó que la Administración realizara el ajuste tributario por no cumplirse con la norma dicha, por lo que los alegatos referidos a vicios en el motivo de los actos cuestionados, y de incompetencia de la Administración Tributaria, deben ser rechazados íntegramente. También pide que se rechacen los alegatos en cuanto al vicio del elemento motivo para eliminar los beneficios de la declaratoria de interés público. Al respecto, sostiene el Estado que la Administración Tributaria se encuentra debidamente facultada por el ordenamiento jurídico para fiscalizar y determinar, en los casos como el de la actora, si se ha cumplido con lo establecido en el numeral 3 inciso ch) de la LISR; que se equivoca la actora al enfatizar que la Administración Tributaria insiste en una posición rígida y arbitraria de considerar a su criterio, que si un dólar de la Asociación no es invertido directamente en un programa de utilidad pública, se pierde la exención fiscal; que lo cierto es que estamos en presencia de exención fiscal, que para que sea efectiva y aplicable a un sujeto, este debe cumplir con los requisitos que la misma ley prevé para su disfrute y que para el caso particular la actora incumplió. Razona que no puede venir a esta sede argumentando una posición rígida y arbitraria de la Administración cuando es la misma norma la que prevé, las consecuencias del incumplimiento de esos requisitos; que así señala la norma enfáticamente que todos los ingresos deben destinarse en su totalidad y exclusivamente para fines públicos o de beneficencia, y para el caso de marras es evidente que la actora no cumplió, al invertir parte del dinero percibido en excedentes en fondos de inversión a largo plazo en el extranjero, acción que no guarda relación con fines públicos o de beneficencia que originaron su declaratoria de utilidad pública, en consecuencia, el ajuste tributario realizado en este caso se ajusta a derecho y al mérito de los autos. En relación a los fondos de becas y la no erogación que los mismos la actora en su "Informe Anual 2006-2007" entregado al Ministerio de Justicia, el demandado alega que no generan erogación alguna para la actora pues en todos los casos van de la mano con la contraprestación de servicio ''gratuito" dentro de la Institución, que en algunos casos corresponde hasta un medio tiempo laboral y que evidentemente no genera ni un ingreso ni un ingreso; por lo que en su criterio, las resoluciones que se impugnan, en la especie, se encuentra debidamente motivadas y se ajustan a derecho, debiéndose confirmar los actos impugnados en todos sus extremos. También se opuso el Estado a la ampliación de la demanda. Acusó primero indebida acumulación de pretensiones, defensa que fue rechazada interlocutoriamente. Admitió la existencia de las actuaciones referidas en esa gestión, pero negó el derecho invocado. Señala que la actora pide la nulidad de dos actos dictados dentro del expediente que conoció la solicitud de renovación para recibir donaciones, No. 16-12-447, en concreto: ATSJE-GER-1190-2016 de las 8:22 horas del 30 de setiembre de 2016 emitida por la Administración Tributaria de San José Este; y 371-P-2017 de las 9:35 horas del 28 veintiocho de junio del dos mil diecisiete, emitida por el Tribunal Fiscal Administrativo; por lo que aclara primero que la resolución Nº SF-AUL 01-R,0078-16, que se enlista en la pretensión supra transcrita, no corresponde al procedimiento de renovación de autorización para recibir donaciones, sino que, se trata de la resolución liquidadora del procedimiento de fiscalización, cuya impugnación originó la presente demanda; que dicho acto de liquidación ya se encuentra incluido dentro de la pretensión anulatoria original, y por ende, dicho acto no guarda ninguna vinculación con las resoluciones números ATSJE-GER-1190-2016 y 371-P-2017. Continúa exponiendo que para sustentar su demanda, además de la relación que intenta establecer entre los dos procedimientos la actora señala que los actos que deniegan la renovación de la autorización mencionada se encuentra viciada de nulidad por quebranto y errónea interpretación y falta de aplicación de los artículos 8 inciso q) de la LISR y 12 inciso 1) del reglamento a la LISR, e indica que el Tribunal Fiscal adaptó la norma legal en beneficio de su razonamiento, realizando una interpretación sesgada, que excluye a las Asociaciones declaradas de interés público como posibles receptores de donaciones de las reguladas en el inciso q) del artículo 8; que para denegar el beneficio, la Administración desconoce que el artículo 8 inciso q) contempla como supuestos separados y distintos a los sujetos beneficiarios de las donaciones, por un lado, están las asociaciones declaradas de interés público, y por otro, otras instituciones como asociaciones o fundaciones para obras de bien social, científico o culturales. En criterio del demandado, los argumentos de la actora no son de recibo, y estima esta representación que la denegatoria de la renovación de la autorización para recibir donaciones se ajusta a derecho. Argumenta que no se advierte una errónea interpretación y falta de aplicación de los artículos 8 inciso q) de la LISR y 12 inciso 1) del reglamento a la LISR, en los términos que expone la actora. Después de transcribir dichas normas, infiere que ellas establecen la posibilidad de deducir donaciones del Impuesto de renta, una vez que se acrediten los requerimientos que determina, y resalta la competencia que se le concede a la Administración Tributaria para la valoración de las gestiones de esta índole, de suerte que, en lo que es objeto de impugnación, no se advierte una incorrecta interpretación o falta de aplicación de las normas referidas. Cita parcialmente las resoluciones impugnadas, manifestando que mantienen ese criterio, toda vez que los actos que ahora se pretenden incluir dentro de la pretensión anulatoria, no se basan en una acción como la descrita por la parte demandante, sino en una debida y correcta interpretación de las normas aplicables (artículo 8 de la Ley y 12 del Reglamento). Finalmente, reiteró su postura en torno de que los actos administrativos que se pretenden incluir en este proceso, a través de la solicitud de ampliación, corresponde a un procedimiento administrativo distinto a la fiscalización y ajuste tributario para el periodo fiscal 2007 que originó los actos que inicialmente son impugnados en esta vía, y alega que es claro que estamos en presencia de procedimientos administrativos distintos -ajuste tributario en impuesto de renta 2007 y reclamo de renovación de autorización para recibir donaciones- que no guardan relación o vinculación uno con otro, y en consecuencia, no resulta procedente la ampliación de la demanda -hechos y pretensiones- que propone la actora, por no cumplir con los requerimientos que establece el CPCA en los numerales 45,46 46 y 68.

SÉTIMO. LEGALIDAD DE LA DETERMINACIÓN TRIBUTARIA. Tal y como quedó definido en los considerandos precedentes, en los que se detallan los argumentos esgrimidos, la Asociación actora requiere primero se declare la nulidad de la determinación tributaria contenida en las resoluciones N° 366-2015 emitida por el TFA a las catorce horas y treinta minutos del 1 de octubre de 2015, y N° DT-01-R-1375-12 de la administración Tributaria de San José, por contener según la actora, grave vicio en la competencia el órgano que las emitió como también por quebrantar el elemento "motivo" como elemento constitutivo del acto administrativo. El agravio respecto del vicio en la competencia de ambos actos administrativos pasa por considerar la actora que esas resoluciones revocaron o desconocieron implícitamente la declaratoria de interés público que ostenta, siendo que el único órgano que puede suprimir o revocar el calificativo de "interés público" lo es el Presidente de la República y el Ministro de Justicia y Paz. A partir de ello, deriva una serie de defectos adicionales, ya detallados de previo, y que, entre otros graves destinos, implicaría además la anulación oficiosa de acto administrativo favorable para el administrado. No queda duda que la Administración Tributaria carece de competencia para anular o desconocer la declaratoria de interés público que ha sido otorgada a una Asociación por parte del Poder Ejecutivo; pero resulta ocioso desarrollar el tema en cuestión habida cuenta que eso no ha sucedido en el caso concreto. Del contenido de ambos actos administrativos impugnados en este litigio, se extrae con meridiana claridad que la Administración Tributaria en ningún momento ha dejado sin efecto, anulado, o desconocido el carácter dicho de la Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano. Es hecho acreditado, pero además incontrovertido, que mediante Decreto Ejecutivo Nº 22384 del 02 de julio de 1993, Publicado en el Diario Oficial "La Gaceta" Nº 155 del 16 de agosto de 1993, se dispuso declarar a la actora como “de interés público para los intereses del Estado”; y que dicha declaratoria se mantiene vigente. Pero aquí la actora, convenientemente a sus intereses, ha omitido citar el contenido completo del indicado Decreto, que a continuación se transcribe: “Artículo 1. Declárese de utilidad pública para los fines del ESTADO a la Asociación CENTRO CULTURAL COSTARRICENSE NORTEAMERICANO, cédula jurídica 3-002-45009. Artículo 2. Cada vez que haga uso de las franquicias y concesiones de orden administrativo y económico que prevee la declaratoria de utilidad pública, deberá la solicitud contar previamente con la aprobación del Ministerio de Hacienda.” (énfasis suplido). Tal y como se profundizará más adelante, al conocer el otro vicio que se acusa, no puede confundirse la declaratoria de interés público con la exención tributaria. Aunque esta última es uno de los efectos de la primera, y muy probablemente el mayor estímulo para acceder a ella, son actos distintos, separados entre sí, de forma tal que si bien el segundo depende de la existencia previa de la declaratoria de interés público, esta puede subsistir con toda eficacia y validez, con independencia de si procede o no determinado beneficio tributario. El propio acto declaratorio del indicado estatus es claro al separar tal efecto, y al establecer que corresponde al Ministerio de Hacienda otorgar aprobación cada vez que se pretenda hacer uso de los beneficios fiscales que se quieran usar con base en aquel. Por ende, no queda duda que el control y fiscalización que realiza el Ministerio de Justicia que alude la actora y que señala como avalado, es por completo distinto de la función desempeñada por el Ministerio de Hacienda a través de la Administración Tributaria, en razón de las competencias concedidas a cada uno de estos órganos de la Administración Pública. El primero, según se desprende de lo normado en el artículo 32 de la Ley de Asociaciones, atiende a una verificación de que la actividad de la organización que goza de la declaratoria dicha utilidad pública corresponda y cumpla con los fines que generaron tal declaratoria, para lo cual la Asociación está obligada a presentar un informe anual de su gestión. Sin embargo, la competencia de la Administración Tributaria para ejercer control, fiscalización y determinar todo lo relativo al pago de los tributos, según lo dispuesto en el artículo 103 del Código Tributario, competencia que, se reitera, reconoce el propio Decreto que otorgó la declaratoria de interés público. De esta manera, el ejercicio de la fiscalización por parte de la Administración Tributaria, lo ha sido respecto a su materia, sin que ello implique una revocación o anulación de la declaratoria de interés público de la que sigue disponiendo la actora; por lo que debe desestimarse el argumento de que los actos impugnados contengan vicio en el elemento competencia. En otro gran apartado de la argumentación de la demanda, pero en íntima relación con los agravios ya desarrollados, la actora acusa vicio en el elemento motivo del acto, agravio en el que, además de reiterar el supuesto vicio de la competencia ya analizado, enfatiza que existió por parte de la Administración Tributaria, una errónea interpretación y desaplicación del artículo 3 inciso ch) de la Ley del Impuesto sobre la Renta, la cual considera ilegal en cuanto asume que además de la declaratoria de interés público, constituyen requisitos ineludibles para acceder a la exoneración del impuesto sobre la renta, el que la totalidad del patrimonio se destine exclusivamente y en forma directa para los fines públicos, así como que, en ningún caso, se distribuyan directa ni indirectamente entre sus integrantes. Considera la actora, conforme a la argumentación ya expuesta en los considerandos precedentes, que la Administración Tributaria ha sido incapaz de demostrar un incumplimiento en el destino que se le ha dado al patrimonio de su representada, y defiende las inversiones y gastos que fueron cuestionadas por aquella, a saber, la inversión de excedentes en fondo Merrill Lynch por un monto de [Valor 005], indicando que son montos que excedieron las actividades ejecutadas a partir de los estatutos, los reglamentos internos y el plan anual de actividades que nunca han sido distribuidos entre miembros de la Asociación o utilizados para fines ajenos a los suyos, y justificando que se trata de una inversión instrumental para conseguir más recursos que serán utilizados para alcanzar fines públicos. Estima que de las resoluciones impugnadas, de manera ilegal, introducen un requisito no contemplado en la norma, que sería que cualquier excedente debe ser utilizado anualmente en los fines que persigue la Asociación, como si se tratara de un gasto deducible bajo el principio de anualidad con que operan las sociedades comerciales, y sostiene que el artículo 3 incisos ch) exige "destinar" los ingresos y el patrimonio a fines de interés público, y convenientemente a lo largo de ambas resoluciones impugnadas se intenta equiparar este verbo con "invertir" o "agotar", en aras de justificar esta improcedente interpretación, por lo que deduce que "destinar la totalidad de los activos a fines de interés público", debe significar que las actividades que lleve a cabo la Asociación en uso de sus bienes tienen que tener como finalidad ulterior el cumplimiento de un objetivo de interés público. Respecto de la inversión en fondos de becas de la Asociación, denuncia la actora que se comete el mismo grave error interpretativo, para lo cual reitera que los fines de la Asociación declarados de utilidad pública, apuntando que dichas becas están alineadas con estos fines, y es irrelevante si existe algún tipo de requisito personal para su otorgamiento y cuál es el verdadero costo económico para la Asociación. Para resolver el tema, y toda vez que la actividad fiscalizadora que se impugna en este litigio recae sobre exoneraciones que dice la actora tener derecho y que no pueden ser denegadas por la Administración Tributaria, conviene recordar que el tema de las exoneraciones, obedecen, como es propio en materia tributaria, al principio de reserva de ley en cuanto a su creación, modificación y extinción, conforme se extrae de lo dispuesto, entre otras normas, en los artículos 121 inciso 3) de la Constitución Política, así como el artículo 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, según el cual: “En cuestiones tributarias solo la ley puede: a) Crear, modificar o suprimir tributos; definir el hecho generador de la relación tributaria; establecer las tarifas de los tributos y sus bases de cálculo; e indicar el sujeto pasivo; b) Otorgar exenciones, reducciones o beneficios; (...)” Resulta indiscutible por ende, que las exenciones y en general los beneficios tributarios, solamente pueden ser creados mediante ley, misma que debe definir con claridad el supuesto de hecho o el hecho generador del respectivo beneficio fiscal, tal y como lo dispone el párrafo inicial del ordinal 62 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, según el cual: “La ley que contemple exenciones debe especificar las condiciones y los requisitos fijados para otorgarlas, los beneficiarios, las mercancías, los tributos que comprende, si es total o parcial, el plazo de su duración, y si al final o en el transcurso de dicho período se pueden liberar las mercancías o si deben liquidar los impuestos, o bien si se puede autorizar el traspaso a terceros y bajo qué condiciones.” A partir de lo anterior, la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia, en la resolución número 399 de las 10 horas 40 minutos del 28 de junio de 2006, explicó lo siguiente: “IV.- Finalidad de las normas que disponen exenciones. La exención tributaria tiene lugar cuando una norma contempla que en determinados supuestos expresamente previstos, no obstante producirse el hecho generador, no surge la obligación del sujeto pasivo de cancelar la obligación tributaria. Forma parte de los denominados “beneficios fiscales”, los que suelen responder a una finalidad extrafiscal, o bien de estímulo a ciertas actividades. En muchas ocasiones, estos beneficios se sustentan en la lógica del principio de capacidad económica, o en otras razones que motivan la decisión del legislador. En este sentido, dentro de la doctrina tributarista se constituyen y así deben considerarse, como mecanismos y herramientas propias del entorno tributario. Constituyen vías que en el fondo pretenden y permiten, mediante condiciones estratégicas (que pueden ser temporales), el fomento, desarrollo o promoción de un determinado sector económico, de ciertas áreas de actividad, contextos sociales, o bien, la equiparación de las condiciones económicas para potenciar un estado de igualdad en la distribución de las cargas contributivas, a corto, mediano o largo plazo. En ocasiones, simplemente buscan evitar que el sistema tributario se torne confiscatorio. De ahí que resulten inviables cuando tengan por fin un beneficio injustificado, incompatible con su finalidad parafiscal o se aparten de criterios razonables y del sistema de valores propio de la Constitución Política. Así visto, su creación no es incompatible con los principios de igualdad, generalidad y el deber de contribuir con las cargas públicas que se desprende del numeral 18 de la Constitución Política, sino que son elementos que se complementan para lograr, en tesis de principio, un equilibrio y estabilidad en la situación fiscal del país en su dimensión integral. Es decir, en el fondo buscan el cumplimiento de esos postulados, mediante acciones que se orientan a constituir un sistema revestido por condiciones de equidad en términos de capacidad económica y desarrollo. Por ende, en su nueva integración, esta Sala considera que contrario al criterio hasta el momento sostenido en este campo, no constituyen estricto sensu, excepciones al deber de contribuir, sino partes de un sistema que disponen la dispensa del pago del impuesto, o bien otros beneficios, que integralmente considerados, buscan mejorar, en sentido global, el sistema impositivo en términos cuantitativos y cualitativos. Lo anterior mediante la dispensa total o parcial del pago del impuesto o la disminución de su base de cálculo, ergo, pueden recaer sobre la obligación tributaria en su plenitud, o bien, sobre la exclusión de aquella base de algunos componentes. Ante estas particularidades, su manejo debe ser cuidadoso y cauteloso, pues su aplicación arbitraria puede hacer incurrir en afectaciones a los principios de generalidad y de igualdad, trastornando su propia finalidad. V.- Interpretación de las normas tributarias y exenciones. Finalidad. La labor hermenéutica de las normas que regulen las relaciones tributarias, debe realizarse dentro de los causes de las reglas de la interpretación jurídica, comunes a todas las ramas del derecho acudiendo a sus diversos métodos, a fin de precisar los alcances y particularidades de un determinado mandato, de modo que la formulación hipotética, aplicada a la praxis diaria, cumpla su cometido intrínseco y el fin que ha dispuesto el legislador para su emisión. En este sentido, el numeral 6 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios establece: “Las normas tributarias se deben interpretar con arreglo a todos los métodos admitidos por el Derecho Común. La analogía es procedimiento admisible para llenar los vacíos legales pero en virtud de ella no pueden crearse tributos ni exenciones.” (…) En esta labor, a tono con el principio de igualdad constitucional, es claro que el intérprete debe ponderar las diversas variables que convergen en cada situación, dentro de ellas, la naturaleza de la disposición, procurando que su uso, en la forma y alcances que establezca, sea igual para todos los casos similares y evitar una aplicación material que burle la finalidad misma de su contenido. La exégesis de las normas tributarias no puede ser restrictiva. El tributo se particulariza por su coactividad, en tanto dimana del ejercicio del Poder Público, que mediante esta vía, impone, al amparo de la Constitución, gravámenes económicos a los sujetos pasivos. Pero además, se identifica por su carácter contributivo en tanto su finalidad es colaborar con las cargas públicas, a fin de dotar al Estado de los recursos adecuados que le permitan desplegar su marco funcional y prestacional a favor de la colectividad. Esto desde luego no excluye que en ciertos casos, este tipo de cargas nazcan con un objetivo diferente, como sería el caso del criterio de la parafiscalidad. Desde este plano, las normas tributarias no pueden ser consideradas excepcionales o bien, limitativas de los derechos de los particulares, dado que ese carácter llevaría a que su aplicación y por tanto su interpretación, fuese igualmente restrictivo. Tampoco resulta acertada esa forma interpretativa dentro del contexto de las disposiciones que establezcan exenciones o beneficios fiscales. Esta Sala, hasta la fecha, había sostenido la tesis de que, conforme a lo dispuesto por el Código referido y el régimen jurídico propio de las exenciones, su interpretación debe ser restrictiva, en razón de que del contexto de los numerales 5, 6 en relación al citado ordinal 62, todos de aquel cuerpo legal, se desprende la protección al principio de legalidad en materia de exenciones, mediante la imposibilidad de interpretar ampliativamente las normas a ellas referidas. En este sentido entre muchas, sentencia no. 162, de las 15 horas 22 minutos del 25 de setiembre de 1991, n° 93 de las 15 horas 30 minutos del 28 de agosto de 1996, n° 86 de las 15 horas del 19 de agosto de 1998 y n° 318 de las 9 horas del 19 de mayo del 2004. No obstante, con su nueva integración, y luego de una profunda reflexión del punto, llega a un criterio distinto al referido. La naturaleza y objeto de las normas del tipo aludido, en los términos ya expuestos, así como su régimen jurídico, no implica ni justifica que deban ser interpretadas con un prisma diferente al de las otras disposiciones tributarias, sea, con criterios especiales, pues a fin de cuentas, se reitera, son todas componentes de un mismo sistema que busca, en su dimensión teleológica, la equidad en las cargas contributivas. Para ello es necesario, en algunos casos, implementar normas que en el fondo, busquen el cumplimiento de los diversos principios con los que el constituyente ha revestido el sistema fiscal. Como se ha dicho, es frecuente que los beneficios fiscales respondan a la capacidad económica, o bien a criterios extrafiscales, los que igualmente pueden estar presentes en otros componentes del tributo. Una interpretación restrictiva en esta materia supondría que ese tipo de beneficios son excepcionales, siendo que solo son aplicables cuando la ley lo disponga. No obstante, el principio de legalidad tributaria al que están sujetos, no puede constituirse en un condicionante válido que justifique una interpretación especial (restrictiva), sino que debe ser ponderado en su correcta dimensión, esto es, solo por vía legal pueden crearse, su fuente de origen debe reunir las condiciones señaladas en el numeral 62 del citado Código y solo surten efectos si ocurre el hecho que ha sido preestablecido para su ocurrencia. Por tanto, la legalidad tributaria así vista, no es justificante de una consideración restrictiva de las gracias fiscales. Conviene aclarar empero, que las normas de esta clase son las que se conocen como mandatos con presupuesto de hecho exclusivo, lo que, a tono con lo dispuesto por los artículos 6 y 62 mencionados, impiden su aplicación analógica, lo que es una situación distinta a la propia interpretación. En esta tesitura, al igual que los tributos se encuentran sujetos a un principio de reserva legal, también lo están las exenciones y beneficios, en cuya fuente de creación, deben enunciarse los elementos básicos que la delimitan. Dentro de este enfoque entonces, las normas que contengan regulaciones del tipo referido, deben ser ponderadas sin sujeción a ningún criterio especial o específico. En esta tarea, debe recordarse que la norma transcrita establece en su párrafo final un límite objetivo a esta labor exegética, tal cual es, la imposibilidad de crear tributos o exenciones vía analógica, mecanismo que si bien es útil para llenar los vacíos legales, no puede suplir en estos términos, el papel del legislador en virtud del principio de reserva legal. Así visto, el campo de la creación de gravámenes y beneficios tributarios está vedado por este medio, siendo por ende figuras que deben crearse por una manifestación legislativa formal, en los términos ya explicitados con antelación. Ahora bien, esta última característica aludida supone que las exenciones y beneficios tributarios solo pueden concederse si el hecho concreto que se invoca, corresponde al supuesto fáctico de la norma autorizante y su otorgamiento es factible acorde al parámetro fijado por el legislador en la fuente de su creación. Por ende, cuando la norma imponga de forma clara e indubitable condiciones concretas para el disfrute o recepción de los efectos benevolentes del régimen fiscal, en su aplicación estos parámetros no podrán ser eludidos en tanto son parte inexorable del hecho condicionante que el ordenamiento ha fijado. (énfasis suplido por este Tribunal). Así visto, el efecto condicionado se producirá, cuando esos presupuestos fácticos estipulados en el mandato se hayan satisfecho. De este modo, el juzgador debe analizar en cada caso, con el cuidado de rigor, si el supuesto de hecho propuesto por el sujeto pasivo encuadra y coincide con el hecho exento dispuesto por la norma que prevé el beneficio, dentro de su contenido material.” Partiendo de las premisas citadas, esta Integración arriba al convencimiento de que lo actuado por la Administración Tributaria se encuentra ajustado a Derecho, y carece del vicio que se le imputa. Por tener íntima vinculación todos los argumentos utilizados en la demanda, valga recordar lo dicho en las líneas precedentes, en el sentido que no puede confundirse la declaratoria de interés público con la exención tributaria, que se trata de actos distintos, separados entre sí, con requerimientos distintos para su emanación, validez y eficacia. En el caso concreto de la exención del impuesto sobre la renta, tal y como se deslindó supra, la competencia recae sobre el Ministerio de Hacienda, en aplicación de lo dispuesto en los artículos 2 del Decreto Ejecutivo Nº 22384 del 02 de julio de 1993, en relación con el 103 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios y 3 inciso ch) de la Ley del Impuesto sobre la Renta. En atención de tales preceptos legales, y actuando en estricta concordancia con el principio de legalidad tributaria explicado, la Administración Tributaria San José Oeste, tramitó el procedimiento de actuación fiscalizadora Nº1972000101522, correspondiente al período 2007 del impuesto sobre la renta, detallando que con base en la documentación aportada por la propia investigada, se arribaba a la conclusión de que la Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano incumplió con los requisitos del artículo 3 en su inciso ch) de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), para ser tenida como una entidad no sujeta al impuesto en referencia, toda vez que se habría logrado determinar que parte de sus ingresos para el periodo fiscal 2007 no fueron destinados exclusivamente para fines públicos o de beneficencia; específicamente en el caso de los excedentes que fueron colocados en el exterior como inversión y fondos de becas que no generaron la erogación que la actora indicó en su informe anual presentado al Ministerio de Justicia. De conformidad con lo establecido en el artículo 2 de la LISR, están sujetos al pago del indicado tributo, independientemente de la nacionalidad, del domicilio y del lugar de la constitución de las personas jurídicas o de la reunión de sus juntas directivas o de la celebración de los contratos, todas las empresas públicas o privadas que realicen actividades o negocios de carácter lucrativo en el país: “a) Las personas jurídicas legalmente constituidas, las sociedades de hecho, las sociedades de actividades profesionales, las empresas del Estado y las cuentas en participación que halla en el país. b) Las sucursales, agencias y otros establecimientos permanentes que operen en Costa Rica, de personas no domiciliadas en el país que haya en él. Para estos efectos, se entiende por establecimiento permanente de personas no domiciliadas en el país, toda oficina, fábrica, edificio u otro bien raíz, plantación, negocio o explotación minera, forestal, agropecuaria o de otra índole, almacén u otro local fijo de negocios - incluido el uso temporal de facilidades de almacenamiento -, así como el destinado a la compraventa de mercaderías y productos dentro del país, y cualquier otra empresa propiedad de personas no domiciliadas que realice actividades lucrativas en Costa Rica. c) Los fideicomisos y encargos de confianza constituidos conforme con la legislación costarricense. ch) Las sucesiones, mientras permanezcan indivisas. d) Las empresas individuales de responsabilidad limitada y las empresas individuales que actúen en el país. e) Las personas físicas domiciliadas en Costa Rica, independientemente de la nacionalidad y del lugar de celebración de los contratos. f) Los profesionales que presten sus servicios en forma liberal. g) Todas aquellas personas físicas o jurídicas que no estén expresamente incluidas en los incisos anteriores, pero que desarrollen actividades lucrativas en el país. h) Los entes que se dediquen a la prestación privada de servicios de educación universitaria, independientemente de la forma jurídica adoptada…” La norma siguiente, si bien hace referencia a entidades no sujetas a ese tributo, en realidad refiere sustancialmente a hipótesis de exoneración del mismo, estableciendo en lo que interesa, el inciso ch) que se concede ese beneficio a “Las organizaciones sindicales, las fundaciones, las asociaciones declaradas de utilidad pública por el Poder Ejecutivo, siempre y cuando los ingresos que obtengan, así como su patrimonio, se destinen en su totalidad, exclusivamente para fines públicos o de beneficiencia (sic) y que, en ningún caso, se distribuyan directa o indirectamente entre sus integrantes.” En consecuencia, en tesis de principio, todas las personas físicas legalmente constituidas, independientemente del modelo utilizado, están sujetas al impuesto sobre la renta, incluyendo, por supuesto, las Asociaciones sin fines meramente comerciales o civiles; pero podrán acogerse a la exoneración de aquel, las que, previamente calificadas y declaradas como de utilidad pública por el Poder Ejecutivo, cumplan además con los requisitos de destinar sus ingresos en su totalidad, en forma exclusiva para los fines públicos declarados, y que además no los distribuyan de ninguna manera entre sus integrantes. Por lo tanto, resulta insubsistente la tesis de base solapada a lo largo de la demanda, en el sentido de que la persistencia de la declaratoria de la Asociación como de interés público, con la respectiva aprobación del Poder Ejecutivo, implica per se la autorización para contar con el beneficio fiscal reclamado. La declaratoria de interés público sería en este supuesto, sólo el primero de los requerimientos señalados. Al igual que para que nazca la obligación tributaria, es requisito indispensable que se cumplan todas y cada una de las premisas tanto objetivas como subjetivas que al efecto establezca la ley de creación del tributo en cuestión; para que pueda producirse la exención, también deberán cumplirse con todos los requerimientos objetivos y subjetivos que disponga la legislación que así lo conceda. Tal es la aplicación práctica del principio de legalidad tributaria que se ha venido exponiendo. Por ello, y conforme a lo dispuesto en la norma transcrita, además de ser una asociación declarada de interés público por el Poder Ejecutivo, deberá resultar indubitable que los ingresos que obtengan, así como su patrimonio, se destinen en su totalidad, exclusivamente para fines públicos o de beneficencia y que, en ningún caso, se distribuyan directa o indirectamente entre sus integrantes. Nótese que la norma de comentario dispone que ello solo será posible “siempre y cuando” se cumplan con tales requerimientos. Así lo ha considerado ya este Tribunal en ocasiones anteriores, donde ha dispuesto que: “Tercero: A la luz de las anteriores consideraciones, no queda más que considerar que, aún y cuando el numeral 3 de la Ley del Impuesto sobre la Renta sea titulado como supuestos de no sujeción de este tributo (entendiendo por tal, que no se produce el hecho generador, según se explicó supra), no estamos ante tal supuesto. Nótese que la norma enuncia una serie de situaciones, en las cuales, se entiende que no genera la obligación del pago del impuesto en cuestión, pero esa consecuencia lo es por enunciación expresa de la ley, en cada uno de los supuestos enunciados, respecto de los cuales, no obstante haber renta o utilidad, no se genera la obligación al pago del tributo; lo que se asemeja más bien al instituto jurídico de la exención fiscal (…). Y es que en efecto, en lo que interesa a este asunto, en lo que refiere al inciso b) del artículo 3 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (supra transcrito), se advierte que de manera expresa, clara y concreta se indica que tratándose de instituciones religiosas, "cualquiera que sea su credo", y usando una rigurosa y correcta terminología jurídica-tributaria, no resultan gravadas al impuesto sobre la renta, "los ingresos que obtengan para el mantenimiento del culto y por los servicios de asistencia social que presten sin fines de lucro." La exclusión de este tributo no atiende al elemento subjetivo o condición particular del contribuyente, como arguye la asociación actora, en este caso, de ser una institución religiosa, para comprender, como pretende la accionante, todas las actividades por ella realizadas, aún y cuando generen lucro, como pretende la accionante. Al contrario, el criterio definido por el legislador es de tipo objetivo, en este caso definido por el destino de los ingresos, pero muy concretos y precisos -se reitera-, únicamente aquellos se usen para el mantenimiento del culto y/o para servicios de asistencia social, sin fines de lucro. Al tenor de lo anterior, cualquier actividad que genere un lucro o utilidad a una institución religiosa -cualquiera que sea su credo- que tenga una finalidad diversa a los dos únicos supuestos indicados, se entiende que está gravada con el impuesto sobre la renta, según definición del hecho generador, en los términos del transcrito numeral 1 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Así las cosas, no lleva razón en su alegación la Asociación (…), en cuanto estima que por su sola condición de ser una institución religiosa -en tanto realiza actividades de culto en diversos centros en el país-, no está obligada al pago del impuesto sobre la renta, en lo que refiere a actividades lucrativas, que en este caso lo son la educativa y la venta de artículos de librería. Conforme a la normativa que rige este tributo, sólo los ingresos que destine al mantenimiento del culto -que fueron reconocidos en las actuaciones tributarias impugnadas- y las destinadas a servicios de asistencia social sin fines de lucro -lo que no fue acreditado, ni en los procedimientos administrativos tributarios seguidos en contra de quien acciona ni en esta sede, tratándose de los períodos fiscales dos mil cuatro, dos mil cinco y dos mil seis, hecho no probado 1.)-, es el ingreso que no está gravado por el impuesto sobre la renta. Cuarto: Asimismo, esta Cámara de Juzgadores se pronuncia sobre la situación de la actora en relación con lo dispuesto en el artículo 3 inciso ch) de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Y es que en consonancia con lo dicho en el acápite anterior, igual consideración debe de hacerse de lo regulado en este precepto. Es decir, tampoco se está ante un supuesto de no sujeción del tributo, sino de exoneración, porque el hecho generador se produce, pero al tenor del contenido de la norma, no se genera la obligación a su pago en el supuesto regulado. Y tampoco se está ante una exclusión de la obligación tributaria por la condición particular del sujeto pasivo, sea, la de tratarse de personas jurídicas organizadas como asociaciones -entiéndase, conforme a la Ley de Asociaciones, número 218, del ocho de agosto de mil novecientos treinta y ocho y sus reformas-, sobre la que pesa una declaratoria de interés público de parte del Poder Ejecutivo; sino que el precepto expresa y claramente define que la actividad lucrativa por la que perciben ingresos estos sujetos que está excluida de la obligación tributaria, lo es únicamente en razón del destino de aquella actividad, sea, " cuando los ingresos que obtengan, así como su patrimonio, se destinen en su totalidad, exclusivamente para fines públicos o de beneficiencia (sic) y que, en ningún caso, se distribuyan directa o indirectamente entre sus integrantes." Al tenor de lo anterior, no resultó posible para la Administración Tributaria reconocer la exclusión al tributo de marras a la actora, en tanto está organizada como una asociación, en los términos de la Ley de cita; por dos razones concretas, primero por no contar con aquella declaración de utilidad pública -emanada del Poder Ejecutivo-, y segundo, por no haber acreditado tampoco que en los períodos fiscales indicados -dos mil cuatro, dos mil cinco y dos mil seis- haya destinado la totalidad de su patrimonio e ingresos, exclusivamente a fines públicos o de beneficiencia (sic), y que en modo alguno distribuyera, directa o indirectamente aquellos ingresos, entre sus integrantes…” (énfasis suplido por este Tribunal) (Tribunal Contencioso Administrativo, Sección VI, número 95-2017, de las once horas veinte minutos del 31 de Julio del 2017). Así las cosas, aunque producto de los alegatos utilizados por CCCN en sus recursos administrativos, se procedió a discutir los fines de la Asociación para acreditar que todos ellos forman parte de la declaratoria a su favor como de interés público, el motivo sustancial de la nueva determinación tributaria obedeció, como se ha venido insistiendo, en el incumplimiento de lo dispuesto en el artículo 3 inciso ch) LISR, al invertir la actora a largo plazo en el exterior con la empresa Merrill Lynch, así como con los destinatarios y forma de contabilización del programa de becas. Recuérdese que a tenor con lo señalado en el artículo 1 LISR, “El hecho generador del impuesto sobre las utilidades referidas en el párrafo anterior es la percepción de rentas en dinero o en especie, continuas u ocasionales, provenientes de cualquier fuente costarricense. Este impuesto también grava los ingresos, continuos o eventuales, de fuente costarricense, percibidos o devengados por personas físicas o jurídicas domiciliadas en el país; así como cualquier otro ingreso o beneficio de fuente costarricense no exceptuado por ley, entre ellos los ingresos que perciban los beneficiarios de contratos de exportación por certificados de abono tributario. La condición de domiciliado en el país se determinará conforme al reglamento. Lo dispuesto en esta ley no será aplicable a los mecanismos de fomento y compensación ambiental establecidos en la Ley Forestal, N° 7575, del 13 de febrero de 1996. Para los efectos de lo dispuesto en los párrafos anteriores, se entenderá por ventas, ingresos o beneficios de fuente costarricense, los provenientes de servicios prestados, bienes situados, o capitales utilizados en el territorio nacional, que se obtengan durante el período fiscal de acuerdo con las disposiciones de esta ley.” La actuación fiscalizadora reveló, con el asentimiento y confirmación del CCCN, que ésta mantenía una política de inversión a largo plazo en fondos extranjeros (Merrill Lynch), y que para el específico período fiscal, colocaron [Valor 005] provenientes de sus excedentes como inversión capitalizable. Más allá de la legalidad de esa inversión, que no está en discusión en este proceso ni tampoco fue discutida por la Administración Tributaria, más allá de los réditos que le significa a la Asociación esa inversión, y más allá de la posibilidad de utilizar a futuro esos réditos en actividades directamente relacionadas con el cumplimiento de sus fines declarados como de utilidad pública, lo cierto es que el origen de los fondos utilizados, en este caso, excedentes, forman parte de lo que la LISR define como hecho generador y materia imponible, y que la inversión como tal, como mecanismo financiero tendiente a la generación de ganancias, no es en sí misma ninguno de los fines públicos, ni ninguna actividad de beneficencia, por lo que le asistió razón a la Administración Tributaria al considerar que no se cumplían a cabalidad con los requerimientos estipulados en el inciso ch) del referido artículo 3 LISR, y que por tal falencia, no resultaba posible conceder la exoneración tributaria de referencia en el período sujeto a fiscalización. A partir de lo anterior, la prueba para mejor resolver ofrecida por la Asociación no cumple con los requisitos de pertinencia temporal, exhaustividad y respaldo documental necesarios para desvirtuar la conclusión del Tribunal ni la determinación tributaria. En primer lugar, y como elemento sustancial, la certificación de los auditores independientes solo hace referencia a ciertos montos invertidos en proyectos específicos (Proyecto Pizarras, Remodelación Heredia y Proyecto Tecnología). No obstante, no se certifica y ni siquiera se sugiere, que tales inversiones dispongan de la totalidad de los rendimientos obtenidos de las inversiones en Merrill Lynch para el período 2007, o que los ingresos y patrimonio de la Asociación, hayan sido destinados exclusivamente a los fines públicos o de beneficencia, que es el requisito esencial para que proceda la exención tributaria en los términos explicados supra. A ello debe abonarse que lo certificado revela decisiones de inversión producidas en los años 2009 y 2010, y las respectivas erogaciones producidas como consecuencia de aquellas, entre los años 2009 y 2011; mientras que la determinación tributaria impugnada corresponde al período fiscal 2007. Es fundamental recordar que las obligaciones tributarias se rigen por el principio de anualidad, lo que implica que cada período fiscal es independiente y las erogaciones deben corresponder al mismo período en el que se generaron los ingresos para poder ser consideradas como parte del destino de esos ingresos. En ese sentido, los gastos realizados entre los años 2009 a 2011 no son pertinentes para el análisis del cumplimiento de los requisitos de la exención en 2007, dado que bien pudieron ser incorporados y analizados en las respectivas liquidaciones de tales períodos. Ahora bien, con relación al otro extremo de la determinación tributaria examinada, la Administración Tributaria determinó que el programa de becas, específicamente el Programa de Asistencia Recíproca (PAR) y el fondo de becas para empleados y sus familias, no generaba un "efecto económico real" o un "gasto" para la Asociación. Esto en razón de que los estudiantes que recibían becas PAR debían realizar horas de apoyo administrativo en el Centro Cultural, lo que la Administración Tributaria consideró un "efecto cero" al no generar ingresos ni gastos, mientras que las becas para empleados y sus familias se consideraron parte de su salario, no una inversión en los objetivos de interés público de la Asociación. En consecuencia, la Administración Tributaria concluyó que el monto total de los ingresos de la Asociación no se estaba invirtiendo en sus fines de interés público, lo que llevó a una infracción del artículo 3, inciso ch) de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Por su parte, la Asociación argumentó que ambos tipos de becas están alineados con sus objetivos de interés público, independientemente de los requisitos personales para su otorgamiento o su verdadero costo económico para la Asociación y afirmó que estas actividades tienen como objetivo cumplir con sus fines de interés público, específicamente "promover la enseñanza del inglés y el español en general". El Tribunal dictamina que la decisión de la Administración Tributaria en este punto específico se encuentra ajustada a derecho, dado que la contraprestación de servicio en los programas de becas desvirtúa el carácter de beneficencia, y no genera gastos reales. La Asociación actora no ha desvirtuado, y ni siquiera ha negado, que en el Programa de Asistencia Recíproca (PAR), los estudiantes beneficiados deben realizar horas de soporte administrativo en el Centro Cultural como requisito y que las becas para empleados y familiares forman parte de la retribución salarial de los beneficiados. Considera el Tribunal que el concepto de "beneficencia" implica una liberalidad, una entrega sin esperar una contraprestación equivalente. Al existir un requisito de contraprestación de servicio por parte de los becarios, la naturaleza de estas becas se despoja de su carácter puramente benéfico y que el hecho de que se exijan horas de trabajo o que se consideren parte de la remuneración de los empleados transforma la beca en una relación contractual o laboral, lo cual dista de la finalidad de beneficencia que exige la LISR para la exención. No se trata de una erogación unilateral y desinteresada en favor de un fin público o benéfico, sino de una transacción que implica un beneficio directo para la Asociación en forma de mano de obra o como parte de la retribución salarial. La existencia de una contraprestación, aunque sea en forma de horas de soporte administrativo, implica un beneficio indirecto para la Asociación que contraviene la exigencia de "totalidad" y "exclusividad" de los fondos hacia fines públicos o de beneficencia, por lo que no hay un costo o erogación efectiva que pueda ser exonerada el impuesto sobre la renta. Esta ausencia de un gasto real respalda la conclusión de que la Asociación no cumplió a cabalidad con los requisitos para la exención fiscal en este particular. Por lo tanto, la argumentación de la Asociación debe ser rechazada, y, por ende, deberán declararse sin lugar los extremos petitorios relacionados con la nulidad de los actos finales y definitivos de la determinación tributaria realizada como producto de la actualización fiscalizadora que se ha examinado, así como la de que se ordene al Estado la devolución de las sumas pagadas por tal concepto.

OCTAVO. NULIDAD DE LAS RESOLUCIONES QUE DENEGARON LA RENOVACIÓN DE LA AUTORIZACIÓN PARA RECIBIR DONACIONES. En el decurso del proceso seguido, la parte actora presentó ampliación de la demanda, tanto en sus hechos como en sus pretensiones, requiriendo que: “Se anule los actos administrativos contenidos en la resolución 371-P-2017 emitida por el Tribunal Fiscal Administrativo de las nueve horas con treinta y cinco minutos del del veintiocho de junio del dos mil diecisiete y la resolución ATSJE-GER-1190-2016 de la Administración Tributaria de San José Este, así como cualquier otro acto administrativo derivado de las anteriores resoluciones especialmente la N° SF-AUL-01-R-0078-16 mediante la cual se notifica a mi representada la liquidación de la Administración Tributaria.” La ampliación fue oportunamente admitida y corresponde ahora su conocimiento. Se acusa por parte de la actora, conductas formales administrativas que considera ilegales, en el sentido que la Administración Tributaria rechazó renovar la autorización que disponía como Asociación declarada de utilidad pública, para recibir donaciones deducibles del impuesto sobre la renta. La documentación que conforma el expediente administrativo correspondiente refleja que el 9 de diciembre del 2009, el CCCN presentó ante la Administración Tributaria de San José una solicitud de autorización a recibir donaciones deducibles de la renta bruta de los donantes; la cual fue rechazada el 12 de abril de 2010, mediante la Resolución Nº AJA-1-101- 2010; que en virtud del rechazo, Centro Cultural presentó el 30 de abril de 2010 un recurso de revocatoria, que fue resuelto por la Administración Tributaria el 19 de junio de 2015, mediante la Resolución Nº SSC-AlA-238-2015, donde se declara con lugar el recurso y se anula la Resolución Nº AIA-I-101-2010, autorizándole a recibir donaciones deducibles de la renta bruta del donante. Ante el vencimiento del plazo de la autorización, el 2 de junio de 2016, la Asociación Centro Cultural Costarricense Norteamericano solicitó a la Administración Tributaria de San José renovación del beneficio de obtener donaciones deducibles del impuesto sobre la renta, al tenor del artículo 8 inciso q) de la Ley del Impuesto sobre la Renta, la cual fue rechazada primero por resolución número ATSJE-GER-1190-2016 de las ocho horas y veintidós minutos del 30 de setiembre de 2016, y luego resolución TFA N° 371-P-2017 de las nueve horas treinta y cinco minutos del veintiocho de junio de 2017 de la Sala Primera del Tribunal Fiscal Administrativo, ésta última confirmando la primera ante recurso interpuesto contra ella. En ambas resoluciones, la premisa de la denegatoria resuelta consiste en que para ser sujeto de donaciones deducibles del impuesto sobre la renta, es necesario demostrar ante la Administración Tributaria que la Asociación realiza obras de bien social, cultural o científico, tanto de manera formal como sustancial, sin carácter lucrativo, y que el CCCN, más allá de sus fines propuestos, funciona a manera de academia privada de enseñanza de idiomas, por lo que no encuadra en los supuestos permitidos por la legislación aplicable. Considera además la Administración Tributaria que cuenta con amplias facultades para examinar y analizar los fines, objetivos y formas de funcionamiento de la Asociación a efectos de determinar si concede o no la autorización indicada. Todo lo anterior, basada en lo dispuesto en el inciso q) del artículo 8 de la LISR. Este Tribunal, atendiendo los principios referidos en el considerando anterior, en particular, el de legalidad tributaria, extrae conclusiones diferentes a las expresadas en las resoluciones impugnadas. El artículo 8 de la LISR regula los gastos deducibles de este tributo, y dentro de ellos, el inciso q), incluye a: “Las donaciones debidamente comprobadas que hayan sido entregadas, durante el período fiscal respectivo, al Estado, a sus instituciones autónomas y semiautónomas, a las corporaciones municipales, a las universidades estatales, a la Junta de Protección Social (JPS), a las juntas de educación y a las juntas administrativas de las instituciones públicas de enseñanza del Ministerio de Educación Pública (MEP), a las instituciones docentes del Estado, a la Cruz Roja Costarricense y a otras instituciones, como asociaciones o fundaciones para obras de bien social, científicas o culturales, así como las donaciones realizadas a favor de las asociaciones civiles y deportivas declaradas de utilidad pública por el Poder Ejecutivo, al amparo del artículo 32 de la Ley Nº 218, Ley de Asociaciones, de 8 de agosto de 1939, o de los comités nombrados oficialmente por el Instituto Costarricense del Deporte y la Recreación (Icoder), en las zonas definidas como rurales según el reglamento de esta ley, durante el periodo tributario respectivo. / La deducción no podrá exceder del diez por ciento (10%) de la renta neta calculada del contribuyente donante, sin tomar en cuenta la donación. Las donaciones en especie se valorarán a su valor de mercado, para efectos de esta deducción. / La Dirección General de Tributación tendrá amplia facultad en cuanto a la apreciación y calificación de la veracidad de las donaciones a que se refiere este inciso y podrá calificar y apreciar las donaciones solamente cuando se trate de las dirigidas a obras de bien social, científicas o culturales, y a los comités deportivos nombrados oficialmente por el Instituto Costarricense del Deporte y la Recreación (Icoder) en las zonas definidas como rurales, según el reglamento de la presente ley. En este reglamento se contemplarán las condiciones y los controles que deberán establecerse en el caso de estas donaciones, tanto para el donante como para el receptor.” En las resoluciones administrativas impugnadas se citan varios fallos en los que el Tribunal Fiscal Administrativo ha deducido a partir de la lectura de la norma transcrita, que esta discrimina dos grupos de entes a efectos de otorgar la autorización previa para ser sujeto de donaciones deducibles del impuesto sobre la renta, poniendo por un lado al Estado, a sus instituciones autónomas y semiautónomas, a las corporaciones municipales, a las universidades del Estado y a la Cruz Roja Costarricense. Para este primer grupo, se indica en esa jurisprudencia administrativa, la autorización para recibir donaciones opera plenamente, sin que el Ministerio de Hacienda pueda denegarla. Para todos los demás entes enlistados en dicho inciso, la Administración Tributaria considera que la norma le confiere amplias facultades para examinar y analizar los fines, objetivos y formas de funcionamiento, de forma tal que solo podría autorizar que reciban donaciones si queda en su criterio totalmente acreditado que realiza obras de bien social, cultural o científico, tanto de manera formal como sustancial y sin carácter lucrativo. Esta Integración del Tribunal no comparte la lectura que sobre el punto realiza la Administración. Conforme ya fue desarrollado de previo, con apoyo de lo dispuesto en los artículos 5 inciso b), 6 y 62 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, es criterio sostenido y reiterado de esta sede jurisdiccional, que las normas tributarias se deben interpretar con arreglo a todos los métodos admitidos por el Derecho Común, pero solo tiene cabida cuando la interpretación sea necesaria, de manera que, cuando en razón de la claridad de un texto, precepto o artículo, sea posible acceder unívocamente al espíritu de la norma a través de simples procesos de morfología y sintaxis, no habrá necesidad ni será posible dar paso a la construcción de una exégesis jurídica, incursionando en los distintos métodos de interpretación que pueden utilizarse en las ciencias jurídicas. Así como se dijo en el anterior apartado, que conforme al principio de legalidad tributaria para acceder a determinado beneficio tributario deben cumplirse cabalmente con todos los presupuestos establecidos en la norma, no resultaría admisible en paridad de razón, denegarlos por presupuestos no contemplados en la ley que los crea. La norma aplicada es clara y de fácil lectura, pero no conlleva ni dimana los postulados que enuncia la Administración Tributaria. En el primer párrafo se enlistan todos los entes que pueden ser sujetos de donaciones deducibles del impuesto sobre la renta. En atención de los principios ya referidos, no queda duda que dicha lista es de carácter taxativo, por lo que no podría autorizarse este beneficio fiscal en tratándose de entes no incluidos en ella. Por ende, con la redacción que estaba vigente a la fecha en que fueron dictadas las resoluciones aquí impugnadas, abarcarían al Estado, a sus instituciones autónomas y semiautónomas, a las corporaciones municipales, a las universidades estatales, a la Junta de Protección Social, a las juntas de educación, a las juntas administrativas de las instituciones públicas de enseñanza del Ministerio de Educación Pública, a las instituciones docentes del Estado, a la Cruz Roja Costarricense, a las asociaciones o fundaciones para obras de bien social, científicas o culturales, a las asociaciones civiles y deportivas declaradas de utilidad pública por el Poder Ejecutivo, al amparo del artículo 32 de la Ley Nº 218, Ley de Asociaciones, de 8 de agosto de 1939, a los comités nombrados oficialmente por el Instituto Costarricense del Deporte y la Recreación, en las zonas definidas como rurales según el reglamento de esa ley. Las potestades atribuidas a la Dirección General de Tributación en este punto son las descritas en el párrafo tercero, y van dirigidas en dos vertientes. En primer lugar, se le concede amplia facultad en cuanto a la apreciación y calificación de la veracidad de las donaciones, aspecto que claramente refiere a los donantes, que son en realidad, quienes reciben el beneficio tributario de la exención. Así, cuando algún obligado de este tributo pretenda incluir como gasto deducible alguna donación, la Administración Tributaria podrá ejercer el control allí descrito. La otra facultad es cuanto a calificar y apreciar las donaciones; pero en este caso, la norma enfatiza que solamente procede cuando se trate de las dirigidas a obras de bien social, científicas o culturales, y a los comités deportivos nombrados oficialmente por el Instituto Costarricense del Deporte y la Recreación (Icoder) en las zonas definidas como rurales, según el reglamento de la presente ley. El abuso en la aplicación de esta potestad radica en omitir la restricción claramente estipulada, es decir, en el sentido que solo procede cuando se trate de las dirigidas a obras de bien social, científicas o culturales y a los comités deportivos; extendiéndola a todas las demás organizaciones que no forman parte de aquel primer grupo deducido por la Administración Tributaria. Como se vio al transcribir la norma, dentro de los entes a los que se pueden realizar donaciones deducibles, se incluyó en la LISR, a las asociaciones declaradas como de interés público, con su propia enunciación, separada de las asociaciones o fundaciones para obras de bien social, científicas o culturales. Claramente el legislador contempló que la sola designación del estatus de utilidad pública por parte del Poder Ejecutivo conlleva, como acto fundado que es, la calificación de los fines que persigue, por lo que se hace acreedora de la posibilidad de recibir donaciones deducibles; y las distingue de aquellas otras que, aunque aduzcan que tienden a realizar obras de bien social, científicas o culturales, no cuentan con la calificación de utilidad pública. Es para estas últimas, así como para los comités deportivos, que la norma confiere a la Administración las facultades referidas. Esto no entra en contradicción con lo dicho en el considerando anterior. Nótese que para el beneficio fiscal de la exoneración, donde el sujeto obligado tributario es la propia Asociación, el legislador dispuso que además de la calificación de utilidad pública, se requería cumplir con los otros requisitos ya analizados; mientras que, para poder ser sujeto de donaciones, el legislador consideró suficiente aquella declaración. En ambos casos, se trata de la aplicación del mismo principio, y de hacer valer lo que la ley estipula. Así, conforme a lo dispuesto en el inciso que se ha venido comentando, la autorización previa depende exclusivamente de que el ente que lo requiera sea uno de los enlistados en el párrafo primero, y que cumpla con los requerimientos formales estipulados reglamentariamente. En este caso, la solicitante es una asociación declarada como de utilidad pública por el Poder Ejecutivo, y no se ha alegado que hubiere incumplido con el trámite reglamentario. Toda vez que el fundamento de la denegatoria sería el análisis que de los fines y del funcionamiento de la Asociación que ha realizado la Administración, y la conclusión de que no satisface requisitos no contemplados en la legislación aplicable, el motivo de los actos administrativos así dictados se encuentra gravemente viciado, lo que impone su anulación conforme se ha requerido. Por ende, deberá declararse parcialmente con lugar la demanda interpuesta, declarando la nulidad de las resoluciones ATSJE-GER-1190-2016, dictada por la Administración Tributaria San José Este a las ocho horas veintidós minutos del treinta de setiembre de dos mil dieciséis, que rechazó la solicitud de renovación de la autorización para recibir donaciones de la renta bruta de los donantes interpuesta por CCCN; así como de la número TFA 371-P-2017, dictada por la Sala Primera del Tribunal Fiscal Administrativo a las nueve horas treinta y cinco minutos del veintiocho de junio de dos mil diecisiete, que confirmó la primera. A pesar de que está incluida en el mismo extremo de la petitoria y que forma parte de la ampliación de la demanda admitida, la declaratoria de nulidad aquí estipulada no alcanza a la resolución N° SF-AUL-01-R-0078-16, por ser esta última la liquidación de la determinación tributaria cuyo ajuste a derecho ya fue dictaminado en esta misma sentencia.

NOVENO. EXCEPCIONES: El Estado opuso la excepción de falta de derecho en contra de todas las pretensiones deducidas. Conforme con los razonamientos dados en los Considerandos anteriores, y toda vez que la actora no logró acreditar que la determinación tributaria y su liquidación contuvieran los vicios que les achacaba, procede declarar con lugar dicha defensa en lo referente a tales extremos, pero deberá denegarse en cuanto a la pretensión de nulidad de las resoluciones que rechazaron la solicitud de ampliación del permiso para recibir donaciones, habida cuenta de la declaratoria de nulidad aquí realizada.

DÉCIMO. COSTAS: De conformidad con el numeral 193 del Código Procesal Contencioso Administrativo, las costas procesales y personales constituyen una carga que se impone a la parte vencida por el mero hecho de serlo. La dispensa en dicha condena sólo resulta viable cuando hubiere, a juicio del Tribunal, motivo suficiente para litigar o bien, cuando la sentencia se dicte en virtud de pruebas cuya existencia desconociera la parte contraria. En la especie, si bien es cierto la demanda se declara parcialmente con lugar, este Tribunal toma en consideración que las pretensiones originales fueron rechazadas, siendo que las acogidas son precisamente las añadidas por la vía de ampliación. Dada esa particularidad, encuentra que ambas partes han tenido motivo suficiente para litigar, y por tal razón, estima procedente fallar este asunto sin especial condenatoria en costas.

POR TANTO:

Se acoge parcialmente la excepción de falta de derecho opuesta por el Estado. Se declara parcialmente con lugar la demanda interpuesta. Se declara la nulidad de las resoluciones ATSJE-GER-1190-2016, dictada por la Administración Tributaria San José Este a las ocho horas veintidós minutos del treinta de setiembre de dos mil dieciséis; así como de la número TFA 371-P-2017, dictada por la Sala Primera del Tribunal Fiscal Administrativo a las nueve horas treinta y cinco minutos del veintiocho de junio de dos mil diecisiete. Se rechazan todas las demás pretensiones formuladas. Se falla sin especial condenatoria en costas.- Gustavo Irías Obando, José Martín Conejo Cantillo, Karla Madriz Martínez.- ????????????????

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